ITPB2/415-1080/12/MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 28 listopada 2012 r. (wpływ do tutejszego organu dnia 30 listopada 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 listopada 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 4 stycznia 2003 r. Wnioskodawca zakupił mieszkanie w G., a w dniu 7 kwietnia 2005 r. mieszkanie w W., w związku z zakupem którego zaciągnął kredyt w banku.

W dniu 18 stycznia 2008 r. Wnioskodawca zakupił dom w G. i w związku z tym zakupem zaciągnął kolejny kredyt w banku. W dniu 18 września 2008 r. sprzedał mieszkanie w G. i złożył oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży ww. mieszkania - zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - zostanie wydatkowany na cele mieszkaniowe.

Środki ze sprzedaży ww. mieszkania zostały wpłacone w okresie od 18 września 2008 r. do 17 września 2010 r. na konto bilansujące, odpowiednio powiązane w sposób automatyczny z umowami kredytowymi (kredyty zaciągnięte w związku z zakupem mieszkania w W. oraz domu w G.).

Konto bilansujące jest rachunkiem bezpośrednio powiązanym z rachunkiem kredytowym umożliwiającym spłatę kredytu bez likwidowania otwartej linii kredytowej, a konieczność jego założenia wynika bezpośrednio z zawartej umowy kredytowej (założenie takiego konta możliwe jest jedynie w przypadku podpisania umowy kredytowej). Środki umieszczone na koncie bilansującym w sposób automatyczny spłacają kredyt i pomniejszają odsetki należne z tytułu zaciągniętych kredytów (bank nalicza odsetki tylko od niezbilansowanej kwoty kredytu) oraz stosownie do umowy zmniejszają kwotę dostępnego kredytu zgodnie z uzgodnionym z bankiem harmonogramem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy środki wpłacone na konto bilansujące bezpośrednio redukujące kwotę kredytu i powiązane z rachunkiem kredytowym stanowią wydatkowanie ich w myśl art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie ze złożonym oświadczeniem.

Zdaniem Wnioskodawcy, wpłata środków na konto bilansujące spełnia kryteria wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i odpowiada intencjom ustawodawcy. Środki utrzymywane na koncie bilansującym traktowane są bowiem jako spłata kredytu, ewentualne korzystanie z nich w przyszłości spowoduje uruchomienie przez bank linii kredytowej zabezpieczonej hipoteką.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, w dniu 4 stycznia 2003 r. Wnioskodawca zakupił mieszkanie w G. W dniu 7 kwietnia 2005 r. zakupił mieszkanie w W., i w związku z tym zakupem zaciągnął kredyt w banku. W dniu 18 stycznia 2008 r. Wnioskodawca zakupił dom w G., w związku z zakupem którego zaciągnął kolejny kredyt w banku.

W dniu 18 września 2008 r. sprzedał mieszkanie w G. i złożył oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży ww. mieszkania - zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - zostanie wydatkowany na cele mieszkaniowe.

Środki ze sprzedaży ww. mieszkania zostały wpłacone w okresie od 18 września 2008 r. do 17 września 2010 r. na konto bilansujące, odpowiednio powiązane w sposób automatyczny z umowami kredytowymi (kredyty zaciągnięte w związku z zakupem mieszkania w W. oraz domu w G.).

Konto bilansujące jest rachunkiem bezpośrednio powiązanym z rachunkiem kredytowym umożliwiającym spłatę kredytu bez likwidowania otwartej linii kredytowej, a konieczność jego założenia wynika bezpośrednio z zawartej umowy kredytowej (założenie takiego konta możliwe jest jedynie w przypadku podpisania umowy kredytowej). Środki umieszczone na koncie bilansującym w sposób automatyczny spłacają kredyt i pomniejszają odsetki należne z tytułu zaciągniętych kredytów (bank nalicza odsetki tylko od niezbilansowanej kwoty kredytu) oraz stosownie do umowy zmniejszają kwotę dostępnego kredytu zgodnie z uzgodnionym z bankiem harmonogramem.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy wymienionej w art. 1, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

W związku z tym skutki podatkowe dokonanej sprzedaży należy oceniać według stanu prawnego obowiązującego na dzień 31 grudnia 2006 r.

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym o osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Stosownie do art. 28 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.) przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł.

Natomiast w myśl art. 28 ust. 2 i 2a podatek od przychodu, o którym mowa w ust. 1, ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania podatnika. Zasada ta nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a i e) ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

* na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części, własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a, w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Zgodnie z art. 21 ust. 2 ww. ustawy, przepisy ust. 1 pkt 32 i 32a nie mają zastosowania, jeżeli:

W myśl art. 21 ust. 2a ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają na podstawie art. 26b.

Podkreślić należy, iż - zgodnie ze stanowiskiem utrwalonym zarówno w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa - zwolnienia podatkowe (ulgi, preferencje) stanowią wyłom od zasady powszechności opodatkowania oraz mają charakter przywileju, z którego podatnik ma prawo, a nie obowiązek korzystania; muszą one być zatem interpretowane bez dokonywania wykładni rozszerzającej, a także zawężającej danego przepisu prawa podatkowego. Nadto przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego i próbach odkodowania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową.

W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych - na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a i e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika jednoznacznie, że zwolnieniu z opodatkowania podlega przychód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych wydatkowany w ciągu dwóch lat od dnia sprzedaży na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zakresem zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca objął jedynie ten przychód, który - przy spełnieniu pozostałych warunków wynikających z ww. przepisów - w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży lokalu mieszkalnego wydatkowany został na faktyczną spłatę kredytów wraz z odsetkami udzielonych na cele mieszkaniowe wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Natomiast przychód z ww. sprzedaży, który przelany został na konto bilansujące i dopiero w okresie późniejszym zostanie przekazany na spłatę kredytu (kredytów) udzielonego na ww. cele mieszkaniowe nie korzysta z przedmiotowego zwolnienia. Nie sposób bowiem utożsamiać - jak to czyni Wnioskodawca - faktycznej spłaty kredytu z dokonaniem wpłaty na konto bilansujące.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.