ITPB2/415-1079/09/IB - Możliwość powstania przychodu po stronie pracowników w sytuacji opłacania przez spółkę składek ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 26 października 2009 r. (data wpływu 2 listopada 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodów pracowników z tytułu opłacanych przez Spółkę składek tytułem ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 listopada 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodów pracowników z tytułu opłacanych przez Spółkę składek tytułem ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym.

Wezwaniem z dnia 14 stycznia 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy zwrócił się o uiszczenie wymaganej opłaty. W dniu 19 stycznia 2010 r. uzupełniono wniosek w ww. zakresie.

We wniosku tym przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Osoba fizyczna wniosła aportem przedsiębiorstwo do Spółki. w wyniku tego zdarzenia zostały przejęte przez Spółkę prawa i obowiązki wobec pracowników. Wnoszący aport opłacał niektórym pracownikom ubezpieczenie na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym. W ramach ubezpieczenia pracodawca ubezpieczał na życie pracowników i opłacał regularne składki ubezpieczeniowe. Każda ze składek dzieli się na część ochronną i część inwestycyjną. Część ochronna pobierana jest przez Towarzystwo Ubezpieczeniowe w formie opłaty za ryzyko. Za część inwestycyjną składki nabywane są jednostki uczestnictwa ubezpieczeniowych funduszy kapitałowych zapisywane na wyodrębnionych dla każdego z ubezpieczonych indywidualnych rachunkach. Do czasu dokonania cesji praw albo praw i obowiązków z umowy ubezpieczenia przez ubezpieczającego na ubezpieczonego prawa do jednostek uczestnictwa ubezpieczeniowych funduszy kapitałowych przysługują ubezpieczającemu. W drodze umowy cesji ubezpieczający przenoszą na ubezpieczonych prawa do środków zgromadzonych na indywidualnych rachunkach, ale również mogą przenieść obowiązki opłacania regularnych składek w wysokości zadeklarowanej we wniosku o zawarcie umowy ubezpieczenia.

Przez 10 pierwszych lat obowiązywania umowy ubezpieczenia Towarzystwo w razie dokonania częściowego albo całkowitego wykupu z indywidualnego rachunku pobiera opłaty likwidacyjne. Stawka opłaty jest ustalana procentowo i zmniejsza się w miarę upływu okresu obowiązywania umowy ubezpieczenia aż do całkowitego jej zniesienia po dziesiątym roku obowiązywania umowy. Po dokonaniu aportu w każdej umowie ubezpieczenia dokonano zmiany ubezpieczającego na Spółkę. U poprzedniego podmiotu opłacane składki nie były zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

W piśmie z dnia 26 stycznia 2010 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazano, że z ogólnych warunków ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym wynika, że zaznaczając we wniosku o zawarcie umowy ubezpieczenia wybór opcji dotyczącej zaliczania składek w koszty uzyskania przychodu, ubezpieczający wyraża zgodę na następujące dodatkowe postanowienia umowy:

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Przedmiot niniejszej interpretacji stanowi odpowiedź na pytanie drugie. Wniosek w pozostałym zakresie zostanie rozstrzygnięty odrębną interpretacją indywidualną.

Zdaniem Wnioskodawcy dla ubezpieczonego pracownika składka w całości jest przychodem do opodatkowania z chwilą rozwiązania umowy ubezpieczenia po dokonaniu przez pracodawcę cesji praw i obowiązków na ubezpieczonego pracownika. Przy tym, przychód do opodatkowania zawiera kwotę równą sumie składek za okres nie dłuższy niż 5 lat wstecz licząc od momentu dokonania wypłaty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ww. ustawy wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

Artykuł 11 ust. 2a ww. ustawy stanowi, że wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (uchwała NSA z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. Akt FPS 9/02).

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Jednakże, w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunkiem koniecznym do uznania nieodpłatnego świadczenia za przychód jest jego otrzymanie przez podatnika.

Na podstawie art. 805 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

Przy ubezpieczeniu osobowym świadczenie ubezpieczyciela polega w szczególności na zapłacie umówionej sumy pieniężnej, renty lub innego świadczenia w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku w życiu osoby ubezpieczonej (art. 805 § 2 pkt 2 Kodeksu cywilnego).

Stosownie do art. 829 § 1 pkt 1 Kodeksu cywilnego ubezpieczenie osobowe może w szczególności dotyczyć przy ubezpieczeniu na życie - śmierci osoby ubezpieczonej lub dożycia przez nią oznaczonego wieku.

W sytuacji przedstawionej we wniosku Spółka jako ubezpieczający opłaca za pracowników składki tytułem ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym. Każda ze składek dzieli się na część ochronną i część inwestycyjną. Część ochronna jest pobierana przez Towarzystwo Ubezpieczeniowe w formie opłaty za ryzyko.

Za część inwestycyjną składki nabywane są jednostki uczestnictwa ubezpieczeniowych funduszy kapitałowych zapisywane na wyodrębnionych dla każdego z ubezpieczonych indywidualnych rachunkach. Do czasu dokonania cesji praw albo praw i obowiązków z umowy ubezpieczenia przez ubezpieczającego na ubezpieczonego prawa do jednostek uczestnictwa ubezpieczeniowych funduszy kapitałowych przysługują ubezpieczającemu. W drodze umowy cesji ubezpieczający przenosi na ubezpieczonych prawa do środków zgromadzonych na indywidualnych rachunkach, ale również mogą przenieść obowiązki opłacania składek regularnych w wysokości zadeklarowanej we wniosku o zawarcie umowy ubezpieczenia.

Mając na względzie powyższe stwierdzić zatem należy, iż część ochronna składki opłacona przez pracodawcę z tytułu objęcia pracownika ochroną ubezpieczeniową stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy w dacie poniesienia wydatku przez pracodawcę. Pracownik otrzymuje bowiem korzyść majątkową w postaci ochrony płynącej z umowy ubezpieczeniowej przy jednoczesnym nie ponoszeniu wydatków na uzyskanie tej ochrony.

Natomiast z tytułu opłacenia przez pracodawcę części inwestycyjnej składki przychód ze stosunku pracy powstanie w momencie cesji praw albo praw i obowiązków z umowy ubezpieczenia. Do tego momentu bowiem - jak wynika z treści wniosku - pracownikowi nie przysługują prawa do jednostek uczestnictwa ubezpieczeniowych funduszy kapitałowych, które są nabywane za część inwestycyjną składki.

Jednocześnie - wbrew stanowisku Wnioskodawcy - wskazać należy, iż przychód pracownika w niniejszej sprawie należy ustalić na podstawie wszystkich opłaconych przez pracodawcę składek - a nie tylko np. "za okres nie dłuższy niż 5 lat wstecz licząc od momentu dokonania wypłaty".

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.