ITPB2/415-1050/09/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2009 r. (data wpływu - 23 grudnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości przyznanej na wyłączną własność w wyniku podziału majątku wspólnego - jest prawidłowe.

W dniu 23 grudnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości przyznanej na wyłączną własność w wyniku podziału majątku wspólnego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 11 sierpnia 2004 r. na podstawie umowy darowizny nabyła Pani wspólnie z mężem do majątku wspólnego prawo własności nieruchomości o powierzchni 1 062 m ^2. Natomiast po rozwodzie, w toku postępowania przed Sądem Rejonowym w sprawie o podział majątku wspólnego, w dniu 7 listopada 2007 r. zawarła Pani z byłym mężem ugodę dotyczącą podziału majątku wspólnego, w skład którego wchodziły:

* nieruchomość o powierzchni 1 062 m ^2, o wartości 20 000 zł,

* ruchomości o łącznej wartości 12 050 zł.

W jej wyniku nabyła Pani na wyłączną własność ww. nieruchomość o wartości 20 000 zł, zaś były mąż ruchomości o łącznej wartości 12 050 zł. Ponadto została Pani zobowiązana do zapłaty na rzecz byłego męża kwoty 3 975 zł tytułem wyrównania udziałów.

Natomiast w dniu 3 września 2009 r. nieruchomość o powierzchni 1 062 m ² sprzedała Pani za kwotę 30 000 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jaką część dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości o powierzchni 1 062 m ² należy opodatkować.

Zdaniem Pani, odpłatne zbycie nieruchomości należy do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności (działu spadku, podziału majątku wspólnego) jest nabyciem tych rzeczy. Zgodnie z przyjęta linią orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 cytowanej wyżej ustawy nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu z małżonków w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli:

* podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty lub dopłaty lub

* jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki byłemu małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim.

Stosownie do treści art. 32 § 1 i § 2 ustawy - Kodeks rodzinny i opiekuńczy dorobkiem małżeńskim są przedmioty majątkowe nabyte w czasie trwania wspólności ustawowej przez oboje małżonków lub jednego z nich. W szczególności stanowią dorobek małżonków: pobrane wynagrodzenia za pracę oraz inne usługi świadczone osobiście przez któregokolwiek z małżonków oraz dochody z majątku wspólnego, jak również z odrębnego majątku każdego z małżonków. Ustrój wspólności ustawowej, obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałem, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością (art. 35 k.r.o.). Dopiero z chwilą ustania wspólnoty ustawowej wspólność ta ulega przekształceniu. Z chwilą ustania wspólności ustawowej małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym stanowiącym ich dorobek (art. 43 § 1 k.r.o.).

W Pani opinii, za datę nabycia nieruchomości, która przypada danej osobie w wyniku podziału majątku dorobkowego małżeńskiego, należy przyjąć datę jej nabycia w czasie trwania związku małżeńskiego, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości w wyniki podziału tego majątku mieści się w udziale, jaki byłemu małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim. Jeżeli natomiast wartość otrzymanej przez byłego małżonka nieruchomości przekracza jego udział w majątku dorobkowym małżeńskim, to wówczas za datę nabycia tej części nieruchomości, która przekracza udział byłego małżonka w majątku dorobkowym małżeńskim, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku dorobkowego małżeńskiego.

Zatem w Pani przypadku za datę nabycia nieruchomości należy przyjąć datę zawartej ugody, tj. dzień 7 listopada 2007 r., bowiem wartość otrzymanej nieruchomości, w wyniku podziału majątku wspólnego przekroczyła Jej udział w majątku dorobkowym małżeńskim (wartość majątku wspólnego wynosiła 32 050 zł, wobec czego w wyniku podziału otrzymała Pani majątek o wartości 20 000 zł, co stanowi 62,40% majątku dorobkowego).

Z uwagi na fakt, że nabycie nieruchomości nastąpiło po 1 stycznia 2007 r., dochód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości podlegać będzie - zgodnie z art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - opodatkowaniu podatkiem dochodowym w wysokości 19% podstawy obliczenia podatku.

W przedstawionym stanie faktycznym dochód uzyskany przeze Panią ze sprzedaży nieruchomości podlegać będzie 19% podatkowi dochodowemu w takiej części, w jakiej odpowiada przekroczeniu udziału w majątku wspólnym. W omawianym przypadku nadwyżka ponad 50% wartości sprzedanej nieruchomości stanowi kwotę 3 720 zł (tekst jedn. 12,40%) i podlegać będzie 19% podatkowi dochodowemu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Pani w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59 z późn. zm.). W myśl art. 31 cytowanej ustawy, istota wspólności ustawowej wyraża się w tym, że: 1) powstaje z mocy samego prawa z chwilą zawarcia małżeństwa (o ile wcześniej przyszli małżonkowie nie zawarli małżeńskiej umowy majątkowej - intercyzy), 2) obejmuje majątek wspólny (rozumiany jako przedmioty majątkowe nabyte w czasie trwania wspólności ustawowej przez oboje małżonków lub przez jednego z nich). Co więcej, wspólność ustawowa charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania udziały małżonków w majątku wspólnym nie są określone, a zatem jest to typ współwłasności łącznej.

Opisany ustrój majątkowy trwa do ustania lub unieważnienia małżeństwa albo orzeczenia separacji, chyba że w czasie trwania związku małżeńskiego: 1) małżonkowie zawarli małżeńską umowę majątkową, 2) z ważnych powodów na żądanie jednego z małżonków sąd orzekł zniesienie wspólności, 3) wspólność ustała z mocy prawa na skutek całkowitego lub częściowego ubezwłasnowolnienia jednego z małżonków.

Zniesienie wspólności ustawowej kreuje prawo małżonków do majątku wspólnego na zasadzie współwłasności w częściach ułamkowych, które z reguły jest stanem przejściowym i prowadzi do podziału majątku, choć, jak wynika z dyspozycji przepisu art. 211 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) podział ten nie jest obowiązkowy.

Zgodnie z art. 1037 Kodeksu cywilnego w związku z art. 46 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego podział majątku wspólnego może nastąpić bądź na mocy umowy między małżonkami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek z małżonków.

Nadto należy wskazać, iż w myśl art. 45 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego każdy z małżonków powinien zwrócić wydatki i nakłady poczynione z majątku wspólnego na jego majątek osobisty, z wyjątkiem wydatków i nakładów koniecznych na przedmioty majątkowe przynoszące dochód oraz może żądać zwrotu wydatków i nakładów, które poczynił ze swojego majątku osobistego na majątek wspólny, przy czym nie można żądać zwrotu wydatków i nakładów zużytych w celu zaspokojenia potrzeb rodziny, chyba że zwiększyły wartość majątku w chwili ustania wspólności. Zwrotu dokonuje się przy podziale majątku wspólnego, jednakże sąd może nakazać wcześniejszy zwrot, jeżeli wymaga tego dobro rodziny (art. 45 § 2).

Z przytoczonego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż nieruchomość została nabyta do majątku wspólnego małżonków w drodze darowizny w 2004 r., a następnie została Pani przyznana na wyłączną własność w drodze ugody sądowej w 2007 r. w postępowaniu o podział majątku wspólnego.

Dotychczasowe ustalenia w zakresie stanu faktycznego, jak i stanu prawnego, mają wpływ na określenie skutków prawnopodatkowych, jakie wyniknęły ze sprzedaży opisanej we wniosku nieruchomości.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia tej nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Dla ustalenia początku określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy pięcioletniego terminu zasadnym jest więc ustalenie momentu nabycia przedmiotowego prawa.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast, biorąc pod uwagę stanowisko judykatury (w rozumieniu orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego), nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie nieruchomości (ograniczonego prawa rzeczowego) na wyłączną własność jednemu z małżonków w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli:

* podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub

* jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy mieści się w udziale, jaki byłemu małżonkowi przysługuje w majątku wspólnym.

Według przytoczonego we wniosku stanu faktycznego nabycie nieruchomości na zasadzie wspólności ustawowej miało miejsce w 2004 r. Natomiast podział majątku wspólnego nastąpił w 2007 r., w wyniku którego otrzymała Pani na wyłączną własność cała nieruchomość i została zobowiązana do spłaty udziału w tymże majątku w kwocie 3 975 zł. Nadto, jak wynika z uzasadnienia wniosku, wartość otrzymanego przez Panią ww. składnika majątkowego w wyniku podziału majątku przekroczyła udział przysługujący Jej w majątku wspólnym.

W związku z tym uznać należy, że nabycie nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi w majątku dorobkowym małżeńskim nastąpiło w 2004 r., natomiast za datę nabycia części, która przekracza Pani udział w majątku wspólnym należy przyjąć dzień dokonania jego podziału w 2007 r.

W konsekwencji sprzedaż w dniu 3 września 2009 r. nieruchomości w części nabytej w drodze darowizny w 2004 r., jak i w części nabytej w drodze podziału majątku w 2007 r. będzie stanowiła źródło przychodu określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ponieważ nastąpiła przed upływem 5 lat, licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie tej nieruchomości.

Sprawia to, że do uzyskanego przychodu ze sprzedaży nieruchomości w części nabytej w 2004 r. w drodze darowizny zastosowanie będą miały zasady opodatkowania określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r. Bowiem na mocy art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w tejże ustawie, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Jednakże na mocy przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) w całości, jeżeli ich nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny.

Natomiast przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości dotyczący części, która przekracza Pani udział w majątku wspólnym podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym.

W myśl art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do treści art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 19 ust. 3 ww. ustawy wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ww. ustawy).

W myśl art. 22 ust. 6c ww. ustawy koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

W świetle powyższych przepisów udokumentowana spłata na rzecz byłego małżonka tytułem nabycia przez Panią nieruchomości na wyłączną własność może stanowić koszt uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tej nieruchomości.

Reasumując:

* przychód ze sprzedaży nieruchomości w części nabytej w drodze darowizny w 2004 r. jest zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym na mocy art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r.;

* dochód uzyskany przez Panią z odpłatnego zbycia nieruchomości, w części nabytej w 2007 r. w drodze podziału majątku wspólnego podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.