ITPB2/415-1014a/10/MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 3 listopada 2010 r., uzupełnionym pismem z dnia 28 stycznia 2011 r. (wpływ do tut. organu dnia 1 lutego 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży lokalu mieszkalnego jest nieprawidłowe.

W dniu 3 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży lokalu mieszkalnego.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Dnia 24 października 2005 r. rodzice Wnioskodawczyni zaciągnęli kredyt hipoteczny na zakup nowego lokalu mieszkalnego w wysokości 80.824 z 77 gr, a dnia 21 lipca 2006 r. podpisali umowę - w formie aktu notarialnego - o ustanowieniu odrębnej własności lokalu mieszkalnego i o jego sprzedaży. Dnia 17 grudnia 2009 r. rodzice darowali Wnioskodawczyni i jej małżonkowi w formie aktu notarialnego całe przypadające im udziały wraz z prawami związanymi z własnością tego lokalu. Wartość lokalu mieszkalnego w umowie darowizny określona została na kwotę 120.000 zł (w tym wartość darowizny na rzecz małżonka 60.000 zł). Podpisując umowę darowizny mąż Wnioskodawczyni skorzystał z ulgi, o której mowa w art. 16 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

W lutym 2011 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem zamierza sprzedać ww. lokal mieszkalny za kwotę 150.000 zł, z czego część pieniędzy w wysokości 75.000 zł zostanie przekazana do banku na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego przez rodziców Wnioskodawczyni, a pozostałą część kwoty uzyskanej ze sprzedaży tego lokalu małżonkowie zamierzają wpłacić na zakup nowego lokalu mieszkalnego, który nabędą w lipcu 2011 r.

Sprzedaż lokalu mieszkalnego spowodowana jest tym, że małżonkowie zamierzają kupić większe mieszkanie o powierzchni 46,70 m. kw. Obecnie zajmowane przez nich mieszkanie ma 32,48 m. kw. i jest zbyt małe, zwłaszcza że mąż pracuje na trzy zmiany i studiuje zaocznie, a zatem potrzebuje odpowiednich warunków do nauki. Ponadto Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem planują powiększyć rodzinę o dziecko.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest udzielenie odpowiedzi na pytanie drugie w zakresie odnoszącym się do Wnioskodawczyni. Wniosek w zakresie pytania pierwszego oraz w zakresie pytania drugiego w części odnoszącej się do małżonka Wnioskodawczyni rozstrzygnięty zostanie w odrębnych pismach.

Zdaniem Wnioskodawczyni - odnośnie pytania drugiego - ponieważ małżonkowie nie będą zamieszkiwać i nie będą zameldowani w darowanym mieszkaniu przez okres 5 lat, w związku z jego sprzedażą będą zobowiązani do zapłaty podatku dochodowego od dochodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego. Przychodem ze sprzedaży tego mieszkania będzie kwota 150.000 zł, kosztem uzyskania przychodu będą koszty nabycia mieszkania, t.j. koszty aktu notarialnego w kwocie 1.300 zł oraz podatek od spadków i darowizn, który małżonek będzie musiał zapłacić. Dochodem będzie kwota 147.074 zł, z czego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnieniu z opodatkowania będzie podlegała kwota 72.074 zł, która zostanie przekazana na zakup nowego mieszkania. Podstawą obliczenia podatku będzie kwota 75.000 zł, która zostanie przekazana na spłatę kredytu hipotecznego. Podatek dochodowy wyniesie 14.250 zł.

Dochód ze zbycia w 2011 r. nieruchomości Wnioskodawczyni będzie zobowiązana - po zakończeniu roku podatkowego, t.j. do dnia 30 kwietnia 2012 r. wykazać w zeznaniu rocznym PIT-39 i obliczyć podatek dochodowy oraz wpłacić ten podatek na konto urzędu skarbowego.

Wnioskodawczyni uważa, że ma dwa lata od końca roku podatkowego, w którym nastąpi sprzedaż mieszkania, t.j. do 31 grudnia 2013 r. na poniesienie wydatków sfinansowanych przychodem uzyskanym ze zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe, t.j. zakup lokalu mieszkalnego. Udokumentowane wydatki poniesione na cele mieszkaniowe Wnioskodawczyni będzie zobowiązana przedstawić w urzędzie skarbowym w terminie 2 lat od końca roku, w którym nastąpi sprzedaż.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z opisanego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że dnia 24 października 2005 r. rodzice Wnioskodawczyni zaciągnęli kredyt hipoteczny na zakup nowego lokalu mieszkalnego w wysokości 80.824 z 77 gr, a dnia 21 lipca 2006 r. podpisali umowę - w formie aktu notarialnego - o ustanowieniu odrębnej własności lokalu mieszkalnego i o jego sprzedaży. Dnia 17 grudnia 2009 r. rodzice darowali Wnioskodawczyni i jej małżonkowi w formie aktu notarialnego całe przypadające im udziały wraz z prawami związanymi z własnością tego lokalu. Wartość lokalu mieszkalnego w umowie darowizny określona została na kwotę 120.000 zł (w tym wartość darowizny na rzecz małżonka 60.000 zł). Podpisując umowę darowizny mąż Wnioskodawczyni skorzystał z ulgi, o której mowa w art. 16 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn. W lutym 2011 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem zamierza sprzedać ww. lokal mieszkalny za kwotę 150.000 zł, z czego część pieniędzy w wysokości 75.000 zł zostanie przekazana do banku na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego przez rodziców Wnioskodawczyni, a pozostałą część kwoty uzyskanej ze sprzedaży tego lokalu małżonkowie zamierzają wpłacić na zakup nowego lokalu mieszkalnego, który nabędą w lipcu 2011 r.

Sprzedaż lokalu mieszkalnego spowodowana jest tym, że małżonkowie zamierzają kupić większe mieszkanie o powierzchni 46,70 m. kw. Obecnie zajmowane przez nich mieszkanie ma 32,48 m. kw. i jest zbyt małe, zwłaszcza że mąż pracuje na trzy zmiany i studiuje zaocznie, a zatem potrzebuje odpowiednich warunków do nauki. Ponadto Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem planują powiększyć rodzinę o dziecko.

Stosownie do art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. W myśl natomiast jego ust. 2 podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 jest, zgodnie z treścią art. 19 ust. 1 ustawy, ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Do ww. kosztów można zaliczyć:

* koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego,

* prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości,

* koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości,

* wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej,

* koszty i opłaty sądowe.

Stosownie natomiast do przepisu art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Z uwagi, iż ww. lokal mieszkalny stanowi wspólną własność Wnioskodawczyni i jej małżonka przychodem Wnioskodawczyni z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego będzie przypadająca na Nią połowa wartości lokalu mieszkalnego wyrażona w cenie określonej w akcie notarialnym, na mocy którego zostanie przeniesione prawo jego własność (która według przewidywań Wnioskodawczyni będzie wynosiła 150.000 zł) pomniejszona o połowę kosztów odpłatnego zbycia poniesionych przez małżonków. Jeżeli jednak cena wykazana w akcie notarialnym będzie znacznie odbiegała od wartości rynkowej lokalu mieszkalnego wówczas organy podatkowe lub organy kontroli skarbowej będą mogły określić przychód z tej sprzedaży w wysokości wartości rynkowej.

Treść cytowanego art. 22 ust. 6d ustawy wskazuje, iż do kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej nieodpłatnie np. w drodze darowizny zaliczane są wyłącznie:

* udokumentowane nakłady na tę nieruchomość zwiększające jej wartość,

* kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Spłata kredytu wskazanego we wniosku w żaden sposób nie mieści się w ustawowych kryteriach kosztu uzyskania przychodu zawartych w art. 22 ust. 6d ustawy, a zatem wydatki poniesione na ten cel są obojętne podatkowo.

Wydatek na sporządzenie aktu notarialnego dotyczącego umowy darowizny poniesiony przez Wnioskodawczynię i jej małżonka, w kwocie 1.300 zł, - wbrew twierdzeniu Wnioskodawczyni - również nie mieści się w dyspozycji w art. 22 ust. 6d, jak również nie można go uznać za koszt odpłatnego zbycia, bowiem nie ma on bezpośredniego związku z czynnością sprzedaży.

Spłata zaciągniętego przez darczyńców kredytu oraz koszty aktu notarialnego, na mocy którego Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem nabyła ww. lokal mieszkalny nie stanowią nakładów zwiększających wartość nieruchomości, udokumentowanych fakturą VAT, a zatem brak jest podstaw prawnych, by Wnioskodawczyni mogła zaliczyć te wydatki do kosztów uzyskania przychodu.

Do kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia ww. lokalu mieszkalnego Wnioskodawczyni nie będzie mogła również zaliczyć ewentualnych wydatków poniesionych przez małżonka z tytułu podatku od spadków i darowizny, gdyż to nie ona będzie zobowiązana do zapłaty tego podatku.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

Zgodnie z ust. 5 powołanego artykułu, dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Zgodnie z art. 30e ust. 7 ww. ustawy, w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Powołany art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy, stanowi iż wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W myśl natomiast art. 21 ust. 25 za wydatki poniesione na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 uważa się:

Zgodnie natomiast z ust. 28 ww. przepisu, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

* przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Ww. zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą.

W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży lokalu - na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo opisane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Z przedmiotowego zwolnienia - w opisanym zdarzeniu przyszłym - skorzystają zatem środki uzyskane przez Wnioskodawczynię ze sprzedaży lokalu mieszkalnego nabytego w drodze darowizny, w części przeznaczonej na sfinansowanie wydatków bezpośrednio związanych z nabyciem nowego lokalu mieszkalnego, t.j. m.in. kwota faktycznie zapłacona zbywcy z tytułu zakupu lokalu mieszkalnego.

W zeznaniu podatkowym, za rok w którym nastąpi zbycie lokalu mieszkalnego Wnioskodawczyni będzie zatem zobowiązana wykazać dochód uzyskany z jego sprzedaży stanowiący różnicę pomiędzy przypadającym na Nią przychodem z odpłatnego zbycia, czyli wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie, pomniejszoną o poniesione koszty odpłatnego zbycia, a kosztami o których mowa w art. 22 ust. 6d ww. ustawy, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw i obliczyć podatek dochodowy w wysokości 19% dochodu, do którego nie ma zastosowanie zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 131 oraz dochody podlegające temu zwolnieniu. Podatek od dochodu z tej sprzedaży - zgodnie z art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - należy wpłacić w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (gdy sprzedaż lokalu mieszkalnego nastąpi w lutym 2011 r., podatek należy uiścić do 30 kwietnia 2012 r.)

W sytuacji, gdy wartość lokalu mieszkalnego wskazana w akcie notarialnym będzie znacznie odbiegała od wartości rynkowej, wówczas organy podatkowe i organy kontroli skarbowej będą mogły określić przychód z tej sprzedaży w wysokości wartości rynkowej.

Jeżeli sprzedaż ww. lokalu mieszkalnego nastąpi w lutym 2011 r., wówczas wydatki na cele mieszkaniowe uprawniające do przedmiotowego zwolnienia należy ponieść do końca 2013 r.

Jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego nie zostanie wydatkowany na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131 Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę, które nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Skoro ustawodawca wskazał termin na wydatkowanie przychodu ze sprzedaży lokalu na ściśle określone cele mieszkaniowe uprawniające do zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131, to po upływie tego terminu urząd skarbowy może zweryfikować dokumenty uprawniające do przedmiotowego zwolnienia.

Końcowo wskazać należy, iż przedmiot niniejszej interpretacji stanowiła jedynie ocena stanowiska Wnioskodawczyni w zakresie zastosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie weryfikacja prawidłowości dokonanych przez Nią wyliczeń. Zauważyć bowiem należy, mając na uwadze treść przepisu art. 14b Ordynacji podatkowej, iż w przedmiotowej sprawie tut. organ wydając interpretację prawa podatkowego nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które pozwoliłoby na ich ocenę. Do postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.