ITPB2/415-10/14/MN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 7 stycznia 2014 r. (data wpływu 10 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 31 grudnia 1981 r. Wnioskodawca zawarł związek małżeński. W 2004 r. Sąd Okręgowy rozwiązał małżeństwo. Złożony wniosek o podział majątku nie został rozpatrzony. Jedynym majątkiem było mieszkanie, które zostało nabyte w 1985 r. jako przydział mieszkania spółdzielczego lokatorskiego. W 1990 r. mieszkanie to małżonkowie wykupili na własność. Po rozwodzie Wnioskodawca ustalił z byłą żoną, że ona wyprowadzi się do innej miejscowości, gdzie otrzymała nową pracę, natomiast Wnioskodawca zamieszka w tym mieszkaniu ponosząc koszty jego utrzymania. Docelowo, zgodnie z ustaleniami podjętymi z byłą żoną bez wskazania konkretnego terminu, mieszkanie to miało być spłacone przez Wnioskodawcę.

W lutym 2013 r. była żona skontaktowała się z Wnioskodawcą w celu ustalenia ewentualnej spłaty. Wnioskodawca ma niskie dochody z renty chorobowej, więc spłata w kwocie 65 000 zł byłaby niemożliwa. W związku z tym Wnioskodawca zaproponował swojemu bratu i jego małżonce zakup #189; udziału w lokalu mieszkalnym, a raczej spłatę byłej żony w żądanej kwocie 65 000 zł. W dniu 1 marca 2013 r. Wnioskodawca z byłą żoną sporządzili zgodny wniosek o podział majątku. Sprawa została rozstrzygnięta przez Sąd Rejonowy w dniu 22 kwietnia 2013 r. - Wnioskodawcy przyznano prawo do lokalu po spłacie na rzecz byłej żony żądanej kwoty. Brat z żoną zaciągnęli na ten cel kredyt hipoteczny i dokonali przelewu na podane konto bankowe byłej żony. W dniu 22 kwietnia 2013 r. po podpisaniu w sądzie zgodnego podziału majątku Wnioskodawca sporządził z bratem i jego żoną przedwstępną umowę sprzedaży #189; części, co było jednocześnie spłatą żądanej przez byłą żoną należności. W § 3 umowy przedwstępnej z dnia 22 kwietnia 2013 r. zrealizowano w całości pkt 1 zapisany w dniu 13 maja 2013 r. w akcie notarialnym, że całość sumy 65 000 zł zostanie przekazana jako spłata #189; części lokalu mieszkalnego. Brat i jego małżonka zobowiązali się przed notariuszem do spłaty przez co stali się współwłaścicielami wraz z Wnioskodawcą w części po #189; lokalu mieszkalnego. W § 5 nastąpiła darowizna udziału Wnioskodawcy na rzecz brata. Brat z żoną kupując #189; udziału, przekazując kwotę byłej żonie, nabyli połowę lokalu mieszkalnego stanowiącą jej część. Wnioskodawca jest inwalidą i przedmiotowe mieszkanie jest przygotowane dla osoby mającej ograniczenia ruchowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zbycie #189; udziału w lokalu mieszkalnym nabytego na podstawie sądowego postanowienia podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia przed upływem 5 lat.

Zdaniem Wnioskodawcy przychód uzyskany z tytułu odpłatnego zbycia w 2013 r. udziału nabytego w postępowaniu sądowym nie podlega opodatkowaniu. Uważa, że przychód ten pomniejszony jest o faktycznie dokonaną w 2013 r. spłatę na rzecz byłej żony, która to spłata została dokonana przez kupujących udział w mieszkaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) źródłami przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Zatem w przypadku sprzedaży nieruchomości i ww. praw majątkowych decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu, ma moment ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 31 grudnia 1981 r. Wnioskodawca zawarł związek małżeński. W 2004 r. Sąd Okręgowy rozwiązał małżeństwo. Złożony wniosek o podział majątku nie został rozpatrzony. Jedynym majątkiem było mieszkanie, które zostało nabyte w 1985 r. jako przydział mieszkania spółdzielczego lokatorskiego. W 1990 r. mieszkanie to małżonkowie wykupili na własność. Po rozwodzie Wnioskodawca ustalił z byłą żoną, że ona wyprowadzi się do innej miejscowości, gdzie otrzymała nową pracę, natomiast Wnioskodawca zamieszka w tym mieszkaniu ponosząc koszty jego utrzymania. Docelowo, zgodnie z ustaleniami podjętymi z byłą żoną bez wskazania konkretnego terminu, mieszkanie to miało być spłacone przez Wnioskodawcę.

W lutym 2013 r. była żona skontaktowała się z Wnioskodawcą w celu ustalenia ewentualnej spłaty. Wnioskodawca ma niskie dochody z renty chorobowej, więc spłata w kwocie 65 000 zł byłaby niemożliwa. W związku z tym Wnioskodawca zaproponował swojemu bratu i jego małżonce zakup #189; udziału w lokalu mieszkalnym, a raczej spłatę byłej żony w żądanej kwocie 65 000 zł. W dniu 1 marca 2013 r. Wnioskodawca z byłą żoną sporządzili zgodny wniosek o podział majątku. Sprawa została rozstrzygnięta przez Sąd Rejonowy w dniu 22 kwietnia 2013 r. - Wnioskodawcy przyznano prawo do lokalu po spłacie na rzecz byłej żony żądanej kwoty. Brat z żoną zaciągnęli na ten cel kredyt hipoteczny i dokonali przelewu na podane konto bankowe byłej żony. W dniu 22 kwietnia 2013 r. po podpisaniu w sądzie zgodnego podziału majątku Wnioskodawca sporządził z bratem i jego żoną przedwstępną umowę sprzedaży #189; części, co było jednocześnie spłatą żądanej przez byłą żoną należności. W § 3 umowy przedwstępnej z dnia 22 kwietnia 2013 r. zrealizowano w całości pkt 1 zapisany w dniu 13 maja 2013 r. w akcie notarialnym, że całość sumy 65 000 zł zostanie przekazana jako spłata #189; części lokalu mieszkalnego. Brat i jego małżonka zobowiązali się przed notariuszem do spłaty przez co stali się współwłaścicielami wraz z Wnioskodawcą w części po #189; lokalu mieszkalnego. W § 5 nastąpiła darowizna udziału Wnioskodawcy na rzecz brata. Brat z żoną kupując #189; udziału, przekazując kwotę byłej żonie, nabyli połowę lokalu mieszkalnego stanowiącą jej część. Wnioskodawca jest inwalidą i przedmiotowe mieszkanie jest przygotowane dla osoby mającej ograniczenia ruchowe.

Stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2012 r. poz. 788 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną. Cechą charakterystyczną tego typu współwłasności jest to, iż niemożliwe jest ustalenie wielkości udziału małżonków we współwłasności (współwłasność bezudziałowa) oraz żaden z małżonków w czasie jej trwania nie może rozporządzać swymi prawami do majątku wspólnego.

Opisany ustrój majątkowy trwa do ustania lub unieważnienia małżeństwa albo orzeczenia separacji, chyba że w czasie trwania związku małżeńskiego:

Zniesienie wspólności ustawowej kreuje prawo małżonków do majątku wspólnego na zasadzie współwłasności w częściach ułamkowych, które z reguły jest stanem przejściowym i prowadzi do podziału majątku.

Zgodnie z art. 1037 Kodeksu cywilnego w związku z art. 46 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego podział majątku wspólnego może nastąpić bądź na mocy umowy między małżonkami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek z małżonków.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w wyniku podziału majątku wspólnego jest nabyciem tych rzeczy. Mając na uwadze przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu z małżonków w wyniku podziału majątku wspólnego, ale tylko wówczas jeśli:

* podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub

* jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki byłemu małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim.

Zatem, za datę nabycia nieruchomości (prawa), która przypadła danej osobie w wyniku podziału majątku wspólnego, należy przyjąć datę jej nabycia w czasie trwania związku małżeńskiego (do majątku wspólnego) pod warunkiem, że wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości (prawa) w wyniku podziału tego majątku mieści się w udziale, jaki tej osobie przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim. Jeżeli natomiast wartość otrzymanej przez małżonka nieruchomości (prawa) przekracza jego udział w majątku dorobkowym małżeńskim, to wówczas za datę nabycia tej części nieruchomości (prawa), która przekracza udział małżonka w majątku dorobkowym małżeńskim, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku dorobkowego małżeńskiego.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, iż podział majątku wspólnego, nie był ekwiwalentny, czego potwierdzeniem - jak wynika z wniosku - jest przejęcie lokalu mieszkalnego na wyłączną własność przez Wnioskodawcę oraz dokonanie spłaty na rzecz byłej żony. Wartość majątku jaka przypadła Wnioskodawcy w wyniku podziału majątku przewyższa więc wartość udziału jaki przysługiwał Wnioskodawcy w majątku dorobkowym małżeńskim.

Tak więc w sytuacji przedstawionej we wniosku Wnioskodawca lokal mieszkalny nabył:

* w 1990 r. w części odpowiadającej jego udziałowi w majątku wspólnym,

* w 2013 r. w związku z podziałem majątku dorobkowego małżeńskiego, w części przekraczającej ten udział w majątku dorobkowym.

Mając na uwadze przytoczone przepisy stwierdzić należy, że sprzedaż przez Wnioskodawcę udziału w lokalu mieszkalnym w części nabytej w 2013 r. w wyniku podziału majątku dorobkowego, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z powołanych powyżej uregulowań prawnych wynika, że do powstania przychodu ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodzi jedynie wskutek zbycia w określonym czasie nieruchomości o charakterze odpłatnym. W przypadku zaś dokonania darowizny mamy do czynienia ze zbyciem nieodpłatnym, co nie mieści się w dyspozycji tego przepisu. W związku z tym zbycie części udziału w drodze darowizny nie skutkuje obowiązkiem uciszenia podatku dochodowego.

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 1 ww. ustawy od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ww. ustawy).

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Natomiast jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy).

Stosownie natomiast do przepisu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W myśl art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski" (art. 22 ust. 6f ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 cytowanej ustawy).

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

Reasumując należy stwierdzić, iż sprzedaż przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziału w lokalu mieszkalnym w części nabytej w 2013 r. w wyniku podziału majątku dorobkowego ponad udział przysługujący Wnioskodawcy w tym majątku stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych. Ponieważ opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych, o czym stanowi art. 30e ust. 1 tejże ustawy podlega uzyskany z tej sprzedaży dochód przy ustalaniu podstawy opodatkowania, która stanowi różnicę pomiędzy uzyskanym przychodem a poniesionym kosztem, do kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawca może zaliczyć faktyczną udokumentowaną spłatę dokonaną na rzecz byłej małżonki przypadającą na część, która była przedmiotem odpłatnego zbycia. Jednakże możliwość uwzględnienia spłaty jako kosztów uzyskania przychodu nie oznacza, iż z tytułu dokonanej transakcji nie wystąpi obowiązek zapłaty podatku. Dochód podlegający opodatkowaniu nie powstanie jedynie wówczas, gdy wartość przychodu ustalona przy uwzględnieniu dyspozycji art. 19 ust. 1 i ust. 3 nie przekroczy poniesionych kosztów.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.