ITPB1/4511-88/15/WM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 26 stycznia 2015 r. (data wpływu 28 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania przychodów uzyskiwanych z najmu - jest nieprawidłowe.

W dniu 28 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania przychodów uzyskiwanych z najmu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Nie prowadzi działalności gospodarczej. Zamierza nabyć do własnego majątku, udział w nieruchomości, stanowiącej lokal użytkowy, będący halą garażową. Nabycie udziału w nieruchomości będzie nieodpłatne, w formie darowizny.

Nieruchomość, w której udział będzie przedmiotem nabycia jest halą garażową, a Wnioskodawczyni nabędzie 14/25 udziału. Z uwagi na dokonany na nieruchomości podział quoad usum, Wnioskodawczyni przysługiwać będzie wyłączne prawo do korzystania z 14 miejsc postojowych, zlokalizowanych w nieruchomości, w której posiadać będzie udział.

Następnie Wnioskodawczyni zamierza oddać w najem przysługujący jej udział w nieruchomości w taki sposób, iż każde z wydzielonych w ramach podziału quoad usum miejsc parkingowych będzie przedmiotem odrębnej umowy.

Wnioskodawczyni zamierza złożyć w urzędzie skarbowym właściwym ze względu na miejsce zamieszkania pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z najmu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Wnioskodawczyni, z uwagi na planowane rozpoczęcie osiągania przychodów z najmu w trakcie roku podatkowego złoży pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania nie później niż do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnie pierwszy przychód z tego tytułu, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnie w grudniu roku podatkowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni może zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa do uzyskiwanych przychodów z najmu posiadanego udziału w nieruchomości zastosować stawkę ryczałtu w wysokości 8,5%.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odrębnym źródłem przychodów jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą. W art. 16a ww. ustawy wskazano przy tym, iż przy określaniu przychodów z tytułu umowy najmu, lub dzierżawy rzeczy albo praw majątkowych oraz umów o podobnym charakterze, których przedmiotem nie są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, przepis art. 14 ust. 2b stosuje się odpowiednio, z tym że opłaty ponoszone przez najemcę lub dzierżawcę na rzecz osoby trzeciej stanowią przychód wynajmującego lub wydzierżawiającego w dniu zapłaty. Zostały one zdefiniowane w art. 13 tej ustawy.

Z powyższego wynika, iż najem dla celów podatkowych może być traktowany jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub jako odrębne źródło przychodów, określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 tejże ustawy.

A zatem, zdaniem Wnioskodawczyni, wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem. Jedynie w przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, albo najem jest przedmiotem tej działalności, wynajmowanie nieruchomości traktowane jest jako pozarolnicza działalność gospodarcza.

W konsekwencji, skoro Wnioskodawczyni nie prowadzi, (ani nie zamierza prowadzić) działalności gospodarczej, a umowy najmu zawierać będzie w ramach tzw. najmu prywatnego, to przychód z tego tytułu może opodatkować w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, o czym stanowi art. 2 ust. 1a o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie z art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, dla przychodów o których mowa w art. 6 ust. 1a stawka ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5%.

Jednakże warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest, zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy, złożenie pisemnego oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów, pisemne oświadczenie składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

W przypadku osiągania przychodów o których mowa w art. 6 ust. 1a, przepisy dotyczące oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych stosuje się odpowiednio, z tym że podatnik rozpoczynający osiąganie takich przychodów w trakcie roku podatkowego składa pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później, niż do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego (art. 9 ust. 4 ustawy).

Reasumując, w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawczyni, pod warunkiem zgłoszenia właściwemu (ze względu na swoje miejsce zamieszkania) naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych będzie mogła zastosować stawkę 8,5% do przychodów osiąganych z tytułu wynajmu udziałów w nieruchomości z wyłącznym prawem do korzystania z miejsca parkingowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

* pozarolnicza działalność gospodarcza,

* najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem, za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Tak więc, działalność gospodarcza to taka działalność, która:

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji czy nie, bowiem ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależnia uznania danego działania za pozarolniczą działalność gospodarczą od faktu zarejestrowania (zgłoszenia do właściwego rejestru) tej działalności.

Dlatego nie w każdym przypadku podatnik może zaliczyć przychód z wynajmowanych nieruchomości do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeżeli bowiem rozmiar, powtarzalność, zarobkowy charakter oraz sposób zorganizowania wskazują na znamiona działalności gospodarczej, to w takim przypadku wynajem nieruchomości spełnia przesłanki uznania go za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i winien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tego źródła przychodu.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni zamierza nabyć do własnego majątku, udział w nieruchomości, stanowiącej lokal użytkowy. Nabycie udziału w nieruchomości będzie nieodpłatne, w formie darowizny. Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej.

Nieruchomość, w której udział będzie przedmiotem nabycia jest halą garażową, a Wnioskodawczyni nabędzie 14/25 udziału. Z uwagi na dokonany na nieruchomości podział quoad usum, Wnioskodawczyni przysługiwać będzie wyłączne prawo do korzystania z 14 miejsc postojowych, zlokalizowanych w nieruchomości, w której posiadać będzie udział.

Następnie Wnioskodawczyni zamierza oddać w najem przysługujący jej udział w nieruchomości w taki sposób, iż każde z wydzielonych w ramach podziału quoad usum miejsc parkingowych będzie przedmiotem odrębnej umowy.

Wnioskodawczyni zamierza złożyć w urzędzie skarbowym właściwym ze względu na miejsce zamieszkania pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z najmu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, zgodnie z ar.t 9 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W niniejszej sprawie, w ocenie organu, opisany najem spełnia przesłanki, o których mowa w art. 5a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Prowadząc opisany we wniosku najem, Wnioskodawczyni będzie działała we własnym imieniu, a podejmowane czynności będą rodziły bezpośrednio dla Niej określone prawa i obowiązki. Niewątpliwie przedmiotowy najem ma zarobkowy charakter, czyli nastawiony jest na osiągnięcie zysku (dochodu), w postaci czynszu. Szeroki zakres prowadzonego najmu (14 miejsc postojowych) wskazuje, że nie może on być prowadzony inaczej niż w sposób zorganizowany i profesjonalny. Zorganizowany sposób działania w obrocie gospodarczym oznacza prowadzenie działalności w sposób metodyczny, systematyczny i uporządkowany, który wiąże się z planowanym charakterem działań i realizacją poszczególnych zamierzeń w sposób ciągły. Istotnym przejawem działania w sposób zorganizowany jest również to, że aktywność Wnioskodawczyni będzie koncentrowała się na podejmowaniu działań zmierzających do utrzymania źródła przychodu w zakresie najmu będących w posiadaniu miejsc postojowych, Aktywność ta związana będzie z koniecznością pozyskiwania potencjalnych klientów (najemców), poprzez udostępnianie informacji o posiadanych miejscach postojowych do wynajęcia. Tego rodzaju działania, przy podanej ilości wynajmowanych miejsc postojowych, nie mogą mieć ze swej istoty charakteru przypadkowego, incydentalnego. Wymagają one podejmowania szeregu zaplanowanych oraz przemyślanych działań i czynności.

Ponadto cechą charakterystyczną działalności gospodarczej jest również jej ukierunkowanie na zbyt, na zaspakajanie potrzeb osób trzecich - w opisanym przypadku - osób wynajmujących miejsca postojowe. Z wniosku wynika również, iż czynności związane z wynajmem miejsc postojowych podejmowane będą w sposób ciągły, czyli w sposób stały, nie okazjonalny.

Reasumując, opisany we wniosku najem miejsc postojowych - ze względu na jego rozmiar - nie stanowi źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mając bowiem na uwadze profesjonalny, zarobkowy, zorganizowany i ciągły charakter prowadzonego najmu, należy stwierdzić, iż podejmowane przez Wnioskodawczynię czynności wypełniają przesłanki zawarte w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem przychody uzyskiwane z tytułu najmu wskazanych we wniosku miejsc postojowych, Wnioskodawczyni powinna zaliczyć do źródła przychodów - pozarolnicza działalność gospodarcza i opodatkować w sposób przewidziany dla tego źródła przychodów.

W myśl art. 2 ust. 1a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.), osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 6 ust. 1a ww. ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ww. ustawy, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, tj. z najmu poza działalnością gospodarczą.

Ponadto wskazać należy, że stosownie do treści art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. e ww. ustawy, opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników osiągających w całości lub w części przychody z tytułu świadczenia usług wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy.

Wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, inne niż wskazane w art. 6 ust. 1a ustawy, wymienione zostały w poz. 28 Załącznika nr 2, stanowiącego Wykaz usług, których świadczenie wyłącza podatnika z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, oznaczonych według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Zatem wynajem na warunkach innych niż wskazany w art. 6 ust. 1a ustawy, podlega wyłączeniu z opodatkowaniu ryczałtem na podstawie wskazanego powyżej art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. e ustawy.

Skoro, jak wykazano - z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że umowy najmu będą przez Wnioskodawczynię zawierane w warunkach właściwych dla pozarolniczej działalności gospodarczej, to zgodnie z treścią cytowanych przepisów ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, brak jest możliwości opodatkowania - uzyskiwanych przez Wnioskodawczynię przychodów z najmu - ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Wnioskodawczyni nie może zatem opłacać ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z tytułu wynajmu posiadanego udziału w nieruchomości (14 miejsc postojowych).

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.