ITPB1/4511-87/16/WM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 14 stycznia 2016 (data wpływu 27 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 27 stycznia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. W ramach tej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni prowadzi zakład fryzjerski oraz zakład gastronomiczny Przeważającym przedmiotem jej działalności jest fryzjerstwo i pozostałe zabiegi kosmetyczne - PKD 96.02.Z. Wnioskodawczyni w osobnym miejscu wykonywania działalności prowadzi działalność w postaci zakładu gastronomicznego sklasyfikowanego pod numerem PKD 56.10.A - Restauracje i inne stałe placówki gastronomiczne. Zakład fryzjerski prowadzony jest w lokalu użytkowym położonym w nieruchomości położonej w nieznacznej odległości od zakładu gastronomicznego. W skład zakładu gastronomicznego wchodzą kontener gastronomiczny (będący środkiem trwałym podlegającym amortyzacji podatkowej) wraz z wyposażeniem niezbędnym do prowadzenia działalności gastronomicznej (na które składają się kasa fiskalna, gyros elektryczny, elektryczny grill, ekspres do kawy, lodówka, kuchenka, chłodziarka, witryna gastronomiczna, nadstawa chłodnicza, pojemniki metalowe, rolety, tablica kredowa, wentylator, krzesła i stoliki, sztućce). Ponadto w zakładzie gastronomicznym pracuje osoba zatrudniona na umowę o pracę. Kontener gastronomiczny, jak i ww. wyposażenie stanowią własność Wnioskodawczyni. W kontenerze gastronomicznym, będącym dodatkowym miejscem wykonywania działalności Wnioskodawczyni, prowadzona jest wyłącznie działalność związana z prowadzeniem zakładu gastronomicznego. Kontener ten stoi na gruncie wydzierżawianym przez Miejski Ośrodek Sportu, Rekreacji i Rehabilitacji i jest położony odrębnie od miejsca prowadzenia działalności fryzjerskiej. Osoba zatrudniona w ramach zakładu gastronomicznego wykonuje swoje obowiązki związane z działalnością gastronomiczną wyłącznie w miejscu swojej pracy, tj. w miejscu położenia zakładu gastronomicznego i nie jest w żaden sposób powiązana z zakładem fryzjerskim. Zakład gastronomiczny prowadzony jest zupełnie niezależnie od zakładu fryzjerskiego. Posiada on odrębne od zakładu fryzjerskiego umowy na dostawę energii elektrycznej i wodę (media), liczniki wody i energii elektrycznej, a także swoich dostawców towarów. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej dla Wnioskodawczyni prowadzona jest w systemie informatycznym wspólna ewidencja księgowa całego przedsiębiorstwa, na podstawie której możliwe jest w szczegółowym zakresie ustalenie indywidualnych, odrębnych danych dotyczących konkretnej działalności każdego z zakładów Wnioskodawczyni, w tym aktywów i pasywów powyższych zakładów, z uwzględnieniem majątku trwałego, przychodów, kosztów, środków pieniężnych służących realizacji zadań ww. zakładów.

Oba zakłady są prowadzone pod jedną firmą przedsiębiorcy, jednak posiadają inne, odrębne od siebie nazwy własne. Wnioskodawczyni zamierza sprzedać zakład gastronomiczny, w skład którego wchodzą ww. składniki, osobie trzeciej niepowiązanej z nią w żaden sposób.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, oznaczone we wniosku numerem 2.

Jeżeli sprzedaż opisanego wyżej zakładu gastronomicznego wraz z wszelkimi niezbędnymi do jego prowadzenia środkami materialnymi (w tym wyposażeniem) i niematerialnymi, przeniesieniem pracownika i wszelkich zobowiązań można potraktować jako transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czy i kiedy powstanie dla Wnioskodawczyni przychód podatkowy w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5a pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Taka definicja ZCP pokrywa się z definicją zawartą w ustawie o podatku od towarów i usług. Jeżeli zatem założymy, iż doszło do sprzedaży ZCP na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, należy również założyć, iż doszło do sprzedaży ZCP na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera żadnych szczególnych unormowań odnoszących się do sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W konsekwencji przy sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa przez podatnika prowadzącego działalność gospodarczą mają, co do zasady, zastosowanie przepisy ww. ustawy regulujące zagadnienia dotyczące zbycia składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. W związku z powyższym, sprzedaż ZCP będzie stanowiła dla Wnioskodawczyni przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Datą powstania przychodu z działalności gospodarczej będzie zgodnie z art. 14 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dzień zbycia prawa majątkowego, nie późniejszy jednak niż dzień: wystawienia faktury albo uregulowania należności. Potwierdzenie takiego stanowiska można znaleźć przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 18 września 2014 r., sygn. IBPBI/1/415-695/14/AP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5a pkt 4 ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W myśl natomiast art. 55¹, ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

Stosownie natomiast do art. 552 Kodeksu, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Należy jednak przy tym wyraźnie zaznaczyć, iż definitywnej oceny przedmiotu czynności prawnej dokonuje sam podatnik.

Katalog składników niematerialnych i materialnych, tworzących przedsiębiorstwo, ma charakter otwarty (na co wskazuje użyty zwrot "w szczególności"), jednakże, aby można było przypisać pewnym składnikom niematerialnym i materialnym cechy przedsiębiorstwa, należy pamiętać, że nie można dokonać wyłączeń zbyt daleko idących.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawczyni w ramach działalności gospodarczej prowadzi zakład fryzjerski oraz zakład gastronomiczny. Wnioskodawczyni zamierza dokonać sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa w postaci zakładu gastronomicznego, w skład której wchodzą: kontener gastronomiczny (będący środkiem trwałym podlegającym amortyzacji podatkowej) wraz z wyposażeniem niezbędnym do prowadzenia działalności gastronomicznej (na które składają się kasa fiskalna, gyros elektryczny, elektryczny grill, ekspres do kawy, lodówka, kuchenka, chłodziarka, witryna gastronomiczna, nadstawa chłodnicza, pojemniki metalowe, rolety, tablica kredowa, wentylator, krzesła i stoliki, sztućce). Ponadto w zakładzie gastronomicznym pracuje osoba zatrudniona na umowę o pracę. Zakład gastronomiczny prowadzony jest zupełnie niezależnie od zakładu fryzjerskiego. Posiada on odrębne od zakładu fryzjerskiego umowy na dostawę energii elektrycznej i wodę (media), liczniki wody i energii elektrycznej, a także swoich dostawców towarów. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej dla Wnioskodawczyni prowadzona jest w systemie informatycznym wspólna ewidencja księgowa całego przedsiębiorstwa, na podstawie której możliwe jest w szczegółowym zakresie ustalenie indywidualnych, odrębnych danych dotyczących konkretnej działalności każdego z zakładów Wnioskodawczyni, w tym aktywów i pasywów powyższych zakładów, z uwzględnieniem majątku trwałego, przychodów, kosztów, środków pieniężnych służących realizacji zadań ww. zakładów.

Jeżeli zatem nabywca zakładu gastronomicznego przejmie wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe, które będą umożliwiały prowadzenie działalności gospodarczej w takim samym charakterze oraz zakresie, można będzie uznać, że przedmiotem transakcji będzie sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera żadnych szczególnych unormowań odnoszących się do sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W konsekwencji przy sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa przez podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, mają zastosowanie przepisy ww. ustawy regulujące zagadnienia dotyczące zbycia składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej) uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przy czym, według Słownika Języka Polskiego PWN, pojęcie "należny" oznacza "przysługujący, należący się komuś lub czemuś". Zatem, sformułowanie "przychód należny" oznacza przychód, który się należy i to bez względu na to, czy został on otrzymany lub pozostawiony do dyspozycji podatnika.

Stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

* wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio;

W myśl art. 14 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h-1j i 1n-1p, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

Z wyżej przytoczonych przepisów wynika generalna zasada, że przychód podatkowy dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych, powstaje w dniu wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi. Wyjątek od tej zasady stanowi:

* wystawienie faktury w terminie wcześniejszym niż dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi - datą powstania przychodu będzie w tym przypadku dzień wystawienia faktury (o ile uregulowanie należności nie nastąpiło wcześniej),

* uregulowanie należności przed dniem wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi - datą powstania przychodu będzie w tym przypadku dzień otrzymania należności (o ile wcześniej nie wystawiono faktury).

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że przychód ze sprzedaży zakładu gastronomicznego o którym mowa we wniosku, niezależnie od tego, czy zostanie uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaliczyć należy do źródła pozarolnicza działalność gospodarcza.

Przychód z tej sprzedaży, zgodnie z art. 14 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powstanie w momencie przeniesienia na nabywcę własności składników majątkowych będących przedmiotem sprzedaży.

Jeżeli jednak przed tym dniem zostanie wystawiona faktura albo zostanie uregulowana należność, to przychód powstanie odpowiednio wcześniej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.