ITPB1/4511-809/15-3/DP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa

(Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 21 lipca 2015 r. (data wpływu 27 lipca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wygaśnięcia zobowiązania na skutek konfuzji - jest prawidłowe.

W dniu 27 lipca 2015 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie m.in. skutków podatkowych wygaśnięcia zobowiązania na skutek konfuzji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu przepisu art. 3 ust. 1 i la ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przyszłości Wnioskodawca zostanie wspólnikiem spółki osobowej (jawnej lub komandytowej; zwanej dalej: Spółką Osobową), która będzie posiadała wobec niego wierzytelności z tytułu umowy lub umów pożyczek (dalej: Wierzytelności).

Spółka Osobowa będzie prowadziła działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, której przedmiotem będzie między innymi obrót wierzytelnościami, usługi w tym udzielania pożyczek, pozostałe doradztwo gospodarcze.

W przyszłości, działalność Spółki Osobowej może ulec zakończeniu poprzez jej:

Rozwiązanie Spółki Osobowej bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego może nastąpić w konsekwencji jednomyślnej uchwały wspólników w sprawie zakończenia jej działalności. Umowa Spółki Osobowej będzie stanowić, iż w przypadku rozwiązania Spółki w drodze jednomyślnej uchwały wszystkich wspólników i zawarcia porozumienia w sprawie zakończenia działalności Spółki nie przeprowadza się likwidacji.

W przypadku zakończenia działalności Spółki Osobowej w drodze jej rozwiązania wspólnicy ustalą pomiędzy sobą w szczególności zasady podziału majątku Spółki Osobowej, tj. środków pieniężnych oraz Wierzytelności.

W związku z likwidacją lub rozwiązaniem Spółki Osobowej Wnioskodawca otrzyma przypadającą na niego część majątku Spółki Osobowej, tj. środki pieniężne oraz Wierzytelność.

Wnioskodawca przewiduje, że część środków pieniężnych, które otrzyma w wyniku rozwiązania bądź likwidacji Spółki Osobowej stanowić będzie środki zgromadzone w Spółce Osobowej na skutek prowadzenia działalności gospodarczej. Pozostała część, środków pieniężnych stanowić będzie środki zgromadzone w Spółce Osobowej w skutek uprzedniego wniesienia wkładu gotówkowego do Spółki Osobowej przez wspólników Spółki Osobowej.

W rezultacie otrzymania Wierzytelności przez Wnioskodawcę dojdzie do tzw. konfuzji wierzytelności i zobowiązania, czyli do wygaśnięcia zobowiązania z tytułu umowy lub umów pożyczek z uwagi na tożsamość wierzyciela i zobowiązanego.

Wnioskodawca nie wyklucza, że na skutek likwidacji lub rozwiązania Spółki Osobowej Wnioskodawca otrzyma również inne składniki majątkowe niż środki pieniężne lub Wierzytelności. Niemniej jednak w ramach niniejszego wniosku Wnioskodawca zwraca się o wyjaśnienie wątpliwości dotyczących wyłącznie skutków podatkowych które mogą wystąpić w związku z otrzymaniem wyżej wskazanych składników majątkowych, tj. środków pieniężnych i Wierzytelności.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 3).

Czy wygaśnięcie zobowiązań z tytułu umowy lub umów pożyczek w wyniku konfuzji, na skutek otrzymania Wierzytelności przez Wnioskodawcę w związku z likwidacją bądź rozwiązaniem Spółki Osobowej doprowadzi do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy wygaśnięcie zobowiązania z tytułu umowy lub umów pożyczek w wyniku konfuzji, na skutek otrzymania Wierzytelności przez Wnioskodawcę w związku z likwidacją bądź rozwiązaniem Spółki Osobowej nie doprowadzi do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Skutki podatkowe konfuzji

Rozważana likwidacja lub rozwiązanie Spółki Osobowej bez przeprowadzenia likwidacji będzie skutkowało otrzymaniem przez Wnioskodawcę Wierzytelności. W konsekwencji powyższego, dojdzie do konfuzji wierzytelności i zobowiązań z tytułu umowy lub umów pożyczek, w wyniku której wzajemne prawa i obowiązki ulegną wygaśnięciu z mocy prawa.

W ocenie Wnioskodawcy, konfuzja, jako sposób wygaśnięcia zobowiązania jest neutralna podatkowo na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. nie powoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu po stronie podmiotu, którego zobowiązanie wygasło w wyniku konfuzji.

Wnioskodawca wskazuje, że na gruncie ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121, dalej k.c.) dopuszczalne są różne sposoby wygaśnięcia zobowiązań, między innymi poprzez ich zapłatę, przedawnienie, umorzenie czy też konfuzję.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostały określone konsekwencje niektórych form wygaśnięcia zobowiązań. W szczególności, regulacje takie zostały przewidziane dla sytuacji umorzenia czy też przedawnienia zobowiązań. Zgodnie bowiem z art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 6, w tym z tytułu zaciągniętych kredytów (pożyczek), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy.

Pomimo, że ustawodawca na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zdefiniował pojęcia "umorzenia zobowiązania" należy przyjąć, że jest ono tożsame z instytucją zwolnienia z długu, przewidzianą w art. 508 k.c., zgodnie z którym zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje.

Wnioskodawca wskazuje, że w jego ocenie, do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego nie będzie miał zastosowania art. 508 k.c., gdyż o uznaniu zobowiązania za umorzone w całości lub w części będzie decydować spełnienie dwóch istotnych przesłanek: wystąpienia oświadczenia woli wierzyciela o zwolnieniu dłużnika z długu oraz oświadczana dłużnika, iż zwolnienie to przyjmuje.

W ocenie Wnioskodawcy, podkreślenia wymaga fakt, że konfuzja jest inną instytucją prawa cywilnego od instytucji zwolnienia z długu przewidzianej w art. 508 k.c. Konfuzja wierzytelności i długu prowadzi do unicestwienia zobowiązania bez decyzji stron, czyli z mocy prawa, na skutek określonego zdarzenia (np. połączenia, likwidacji spółek czy też otrzymania przez wspólnika majątku likwidacyjnego spółki).

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy konfuzja jest neutralna podatkowo i nie powoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu po stronie Wnioskodawcy.

Z przedstawionym powyżej przez Wnioskodawcę stanowiskiem koresponduje wykładnia przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie zasad opodatkowania majątku otrzymanego przez wspólnika spółki osobowej w przypadku jej likwidacji czy też rozwiązania.

Wnioskodawca wskazuje, że tożsamy pogląd w zakresie neutralności podatkowej konfuzji wierzytelności i zobowiązania w przypadku likwidacji czy też rozwiązania spółki osobowej prezentują organy podatkowe.

W szczególności, pogląd taki zaprezentował:

* Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 27 maja 2014 r. sygn. ITPBI/415-236b/14/DP, w której organ stwierdził, że: (...) na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy wobec spółki, poprzez konfuzję następującą w wyniku rozwiązania lub likwidacji spółki, na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskodawcy) prawa (wierzytelności spółki wobec Wnioskodawcy) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy wobec spółki), nie spowoduje po jego stronie powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych;

* Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 27 maja 2014 r., sygn. ITPBI/415-235b/I4/DP, w której organ stwierdził, że: (...) na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy wobec spółki, poprzez konfuzję następującą w wynikli rozwiązania lub likwidacji spółki, na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskodawcy) prawa (wierzytelności spółki wobec Wnioskodawcy) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy wobec spółki), nie spowoduje po jej strome powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych;

* Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 5 lutego 2014 r., sygn. ILPBI/415-1236/13-6/AG, potwierdzając prawidłowość stanowiska wnioskodawcy, że: wygaśnięcie zobowiązania z tytułu (...) umowy pożyczki w wyniku konfuzji na skutek otrzymania wierzytelności z tytułu (...) umowy pożyczki przez Wnioskodawcę w związku z likwidacją lub rozwiązaniem spółki osobowej nie doprowadzi do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu;

* Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 8 stycznia 2014 r. sygn. ILPB1/415-1129/13-4/AA, w której organ zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, że: wygaśnięcie zobowiązania wspólnika/wspólników wobec Spółki osobowej z tytułu zaciągniętej przez niego/nich pożyczki/pożyczek oraz odsetek, poprzez konfuzję następującą w wyniku likwidacji Spółki osobowej, na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (danego wspólnika) prawa (wierzytelności Spółki osobowej wobec danego wspólnika) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania danego wspólnika wobec Spółki osobowej), w żadnym zakresie nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu p.d.o.f. po stronie Wnioskodawcy;

* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 8 stycznia 2013 r. sygn. IPPB1/4I5-1510/12-2/HC, w której zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, że: w przypadku, gdy w toku likwidacji X Y uzyska wierzytelność, jaka przysługuje X wobec Y z tytułu wypłaconych zaliczek na zysk, w wyniku czego dojdzie do konfuzji zobowiązań po stronie Y. nie powstanie przychód po stronie Wnioskodawcy;

* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 24 kwietnia 2012 r. sygn. IPPB1/415-137/12-2/EC, w której zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, że: w przypadku gdy w toku likwidacji Spółki. Wnioskodawca uzyska wierzytelność, jaka przysługuje Spółce wobec Wnioskodawcy, w wyniku czego dojdzie do konfuzji zobowiązań po stronie Wnioskodawcy, nie powstanie przychód.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, wygaśnięcie zobowiązania z tytułu umowy lub umów pożyczek w wyniku konfuzji na skutek otrzymania Wierzytelności przez Wnioskodawcę w związku z likwidacją bądź rozwiązaniem Spółki Osobowej nie doprowadzi do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto wskazać należy, że jeżeli opis przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego nie jest zgodny ze stanem rzeczywistym wydana interpretacja nie chroni Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. Przy czym organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności. (art. 199a § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa).

Podkreślenia również wymaga, że przepisy rozdziału 1a ustawy - Ordynacja podatkowa stanowią, że interpretacja indywidualna wydana w tym trybie może dotyczyć tylko przepisów prawa podatkowego, przy czym wnioskodawca jest zobowiązany wskazać je w złożonym wniosku. Zakres żądania wnioskodawcy wyznacza natomiast w szczególności:

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, tutejszy organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.