ITPB1/4511-777/15-4/WM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 6 lipca 2015 r. (data wpływu 10 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu dzierżawy ww. znaku towarowego przez spółkę komandytową, w której Wnioskodawca będzie komandytariuszem - jest prawidłowe.

W dniu 10 lipca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu dzierżawy ww. znaku towarowego przez spółkę komandytową, w której Wnioskodawca będzie komandytariuszem.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, w formie jednoosobowej działalności gospodarczej. Jako prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca zajmuje się obrotem węglem oraz usługami pośrednictwa. W ramach swojej działalności Wnioskodawca posługuje się m.in. słownym znakiem towarowym (dla uproszczenia treści wniosku ilekroć w dalszej części wniosku mowa będzie o Znaku Towarowym, należy rozumieć przez to znak towarowy wraz z prawami ochronnymi do tego znaku).

Wnioskodawca złożył wniosek o zarejestrowanie Znaku Towarowego w Urzędzie Harmonizacji Rynku Wewnętrznego (OHIM), jako wspólnotowego znaku towarowego, chronionego prawem ochronnym na zasadach wynikających z Rozporządzenia Rady (WE) nr 207/2009 z 26 lutego 2009 r. w sprawie wspólnotowego znaku towarowego (Dz. U.UE.L z 24 marca 2009 r., Nr 78, str. 1). Po zarejestrowaniu Znaku Towarowego przez OHIM, Wnioskodawca zamierza dokonać darowizny tegoż Znaku Towarowego na rzecz swojej matki.

Wnioskodawca nie wyklucza również, iż po przekazaniu wskazanej powyżej darowizny, dokona przekształcenia swojego przedsiębiorstwa w Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w trybie art. 584 (1) ustawy z dnia 15 września 2000 r. kodeksu spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm.), a następnie zawrze z tą spółką z ograniczoną odpowiedzialnością umowę spółki komandytowej (dalej: Spółka Komandytowa), w której Wnioskodawca pełnić będzie funkcje komandytariusza. Wnioskodawca nie wyklucza również, iż w przyszłości może otrzymać od swojej matki darowiznę wskazanego powyżej Znaku Towarowego.

Wnioskodawca nie wyłącza także możliwości, iż później rozpocznie prowadzenie działalności gospodarczej, w ramach której dokona dzierżawy otrzymanego od swojej matki w drodze darowizny Znaku Towarowego na rzecz Spółki Komandytowej. Wyżej wymieniony Znak Towarowy Wnioskodawca zamierza używać w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej przez okres dłuższy niż rok. Wobec czego, Wnioskodawca wprowadzi Znak Towarowy do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz rozpocznie jego amortyzację zgodnie z treścią przepisu art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie, oznaczone we wniosku numerem 4.

Czy w przypadku, gdy Wnioskodawca wydzierżawi nabyty w drodze darowizny Znak Towarowy Spółce Komandytowej, w której będzie Komandytariuszem, przysługiwać będą mu koszty uzyskania przychodu proporcjonalnie do posiadanego udziału w zysku Spółki Komandytowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

W myśl zaś ust. 1a cytowanego artykułu, przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, lub działów specjalnych produkcji rolnej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 4, osiąganych przez podatników opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c, nie łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie do art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

W opinii Wnioskodawcy, w przypadku zawarcia w przyszłości przez Wnioskodawcę ze Spółką Komandytową, w której będzie komandytariuszem, umowy dzierżawy, bądź umowy o podobnym charakterze Znaku Towarowego, wydatki poniesione przez Spółkę Komandytową poniesione z tytułu czynszu dzierżawnego, będą mogły - w myśl cytowanego powyżej art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, być uznane za koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy, proporcjonalnie do prawa udziału w zyskach.

Do podobnych wniosków doszedł Minister Finansów w uzasadnieniu indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 5 kwietnia 2014 r., znak IPPB1/415-67/13-3/KS, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego - jest prawidłowe.

Stosownie do treści art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm.), spółka osobowa - to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

W myśl art. 102 ww. ustawy - Kodeks spółek handlowych, spółka komandytowa jest spółką osobową mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

W myśl art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Spółka komandytowa nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bowiem zgodnie z art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają dochody osób fizycznych. Na gruncie przepisów ww. ustawy spółka komandytowa stanowi natomiast jedną z form organizacyjnych za pośrednictwem której osoba fizyczna prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą.

Zgodnie z art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, o której mowa w art. 5a pkt 26 ustawy, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Artykuł 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego w złożonym wniosku wynika, Wnioskodawca w ramach rozpoczętej działalności gospodarczej dokona dzierżawy otrzymanego od swojej matki prawa ochronnego do znaku towarowego, na rzecz spółki komandytowej, której będzie komandytariuszem.

Zgodnie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem kosztem uzyskania przychodów są wszystkie wydatki, których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo - skutkowym z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów i nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy. Jednakże ciężar wykazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowo - skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* być właściwie udokumentowany.

W sytuacji opisanej we wniosku umowa dzierżawy znaku towarowego zostanie zawarta pomiędzy dwoma odrębnymi uczestnikami obrotu gospodarczego. Spółka komandytowa - jako dzierżawca - będzie zobowiązana do zapłaty umówionego czynszu właścicielowi znaku towarowego, objętego prawem ochronnym (czyli swojemu wspólnikowi, występującemu w tym przypadku jako odrębny od tej spółki podmiot gospodarczy). Nie można więc uznać, że jest to "świadczenie samemu sobie".

W świetle przepisów Kodeksu spółek handlowych, spółka komandytowa nie posiada osobowości prawnej. Niemniej jednak może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana (art. 8 § 1 k.s.h.).

Spółka komandytowa, jak wskazano powyżej nie jest podatnikiem podatku dochodowego, podatnikami są poszczególne osoby będące wspólnikami w takiej spółce. Stosownie zaś do art. 8 ust. 1 i 2 ww. ustawy, zarówno przychody, jak i koszty uzyskania przychodów z tytułu udziału w spółce jawnej, u każdego wspólnika ustala się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku spółki.

W związku z powyższym, wydatki ponoszone przez spółkę komandytową tytułem dzierżawy od Wnioskodawcy prawa ochronnego do znaku towarowego, mogą stanowić w całości koszty uzyskania przychodów spółki komandytowej, przy czym, dla Wnioskodawcy (jako wspólnika) ww. wydatek może stanowić koszt uzyskania przychodów, w wielkości proporcjonalnej do Jego udziału w zyskach Spółki, stosownie do treści art. 8 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podkreślenia wymaga, przy tym że o tym co jest celowe i potrzebne, czyli racjonalnie uzasadnione w prowadzonej działalności decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa zatem obowiązek wykazania, że dany wydatek spełnia ustawowe kryteria uznania go za koszt uzyskania przychodu, tj. w szczególności obowiązek wykazania związku kosztów z działalnością gospodarczą, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii.

Należy przy tym zastrzec, iż przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. Przy czym organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności (art. 199a § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa).

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Nie można bowiem wykluczyć, że naczelnik urzędu skarbowego prowadząc w przyszłości ewentualne postępowanie podatkowe, po przeanalizowaniu całokształtu zebranego materiału dowodowego będzie mógł poczynić ustalenia prowadzące go do odmiennych wniosków niż zawarte w niniejszej interpretacji. Zwłaszcza, że w świetle art. 14k i następnych Ordynacji podatkowej interpretacja indywidualna nie jest wiążąca dla rozstrzygającego sprawę podatkową naczelnika właściwego urzędu skarbowego, który może poczynić własne ustalenia w zakresie stanu faktycznego rozstrzyganej przez siebie sprawy.

W odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej tutejszy organ informuje, że wydana została ona w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.