ITPB1/4511-713/15/DP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 16 czerwca 2015 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych i składników majątku w związku z podjęciem uchwały o rozwiązaniu spółki jawnej - jest prawidłowe.

W dniu 16 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych i składników majątkowych w związku z podjęciem uchwały o rozwiązaniu spółki jawnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest wspólnikiem trzyosobowej spółki jawnej. Zgodnie z zapisami § 3 umowy spółki jawnej, udział wspólników spółki wynosi 35%, 35%, 30% i w tych samych proporcjach wspólnicy uczestniczą w zyskach i stratach spółki, chyba że wspólnicy w drodze jednomyślnej uchwały postanowią inaczej. Ponadto w § 6 pkt 1 lit. a umowy spółki zawarto zapis, że rozwiązanie spółki następuje w razie podjęcia przez wspólników jednomyślnej uchwały o rozwiązaniu spółki. Z uwagi na uwarunkowania ekonomiczne i indywidualne plany biznesowe poszczególnych wspólników, wspólnicy rozważają podjęcie uchwały o rozwiązaniu Spółki i dokonaniu podziału pozostałego majątku Spółki zgodnie z proporcją ustaloną w uchwale o rozwiązaniu spółki, a który to podział będzie różnił się od udziału wspólnika w zyskach i stratach Spółki, jaki wynika z § 3 umowy Spółki. Sposób podziału majątku Spółki pozostałego na dzień rozwiązania tej Spółki będzie wynikał wprost z uchwały podjętej w oparciu o § 6 pkt 1 lit. a umowy spółki. Tym samym podział majątku Spółki pozostałego na dzień rozwiązania tej Spółki będzie różnił się od tego, jaki w chwili obecnej, w trakcie trwania Spółki, przysługuje wspólnikom w zyskach i stratach tej Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy otrzymane przez Wnioskodawcę, zgodnie z uchwałą wspólników w ramach rozwiązania Spółki jawnej, środków pieniężnych, wierzytelności oraz składników majątku ruchomego/nieruchomego o łącznej wartości proporcjonalnie wyższej / niższej od wartości wniesionego do Spółki wkładu i wartości prawa do udziału w zyskach i stratach Spółki nie będzie skutkowało uzyskaniem przez Wnioskodawcę przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W ocenie Wnioskodawcy, otrzymanie składników majątku Spółki, w tym składników majątku ruchomego, nieruchomego, środków pieniężnych, wierzytelności, nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu z tytułu otrzymania tych składników majątku, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ewentualny przychód może powstać w przypadku sprzedaży składników majątku przed upływem 6 lat od ich otrzymania w wyniku likwidacji spółki.

Zgodnie z art. 58 Kodeksu spółek handlowych rozwiązanie spółki jawnej powodują:

Jak wynika z przepisu art. 67 § 1 ww. ustawy, w przypadkach określonych w art. 58 należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki. Natomiast z majątku spółki, w oparciu o art. 82 spłaca się przede wszystkim zobowiązania spółki oraz pozostawia się odpowiednie kwoty na pokrycie zobowiązań niewymagalnych lub spornych. Pozostały majątek dzieli się między wspólników stosownie do postanowień umowy spółki. W przypadku braku stosownych postanowień umowy spłaca się wspólnikom udziały. Nadwyżkę dzieli się między wspólników w takim stosunku, w jakim uczestniczą oni w zysku. Rzeczy wniesione przez wspólnika do spółki tylko do używania zwraca się wspólnikom w naturze.

Z zestawienia powyższych przepisów wynika, że po spłacie istniejących zobowiązań oraz po pozostawieniu kwot na zobowiązania niewymagalne i sporne, majątek spółki osobowej może zostać podzielony między wspólników w dowolnej proporcji, pod warunkiem, że zasady podziału zostaną ustalone przez wspólników w umowie spółki, albo innym dokumencie wynikającym z umowy spółki, np. uchwale o rozwiązaniu spółki jawnej.

Z treści § 6 pkt 1 lit. a umowy Spółki wynika, że rozwiązanie spółki następuje w razie podjęcia jednomyślnej uchwały o rozwiązaniu Spółki. Natomiast sposób podziału został ustalony w § 3 pkt 3 umowy Spółki z zastrzeżeniem, że Wspólnicy w drodze jednomyślnej uchwały mogą postanowić inaczej. Ewentualna zmiana proporcji udziału poszczególnych wspólników w majątku Spółki zostałaby zawarta w jednomyślnej uchwale o rozwiązaniu spółki jawnej.

Z perspektywy kodeksu spółek handlowych nie ma zatem przeszkód, aby ustalenia wspólników podjęte na podstawie postanowień umowy Spółki przewidywały, że wspólnikowi Spółki przysługiwał będzie udział w majątku rozwiązywanej spółki jawnej o wartości proporcjonalnie wyższej bądź niższej od proporcji wartości wniesionego do spółki jawnej wkładu do ogółu wkładów oraz prawa do udziału wspólnika w jej zyskach i stratach.

Pod względem przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawa odnosi się do likwidacji działalności, bez podziału na likwidację z przeprowadzeniem procesu likwidacji, czy też likwidację bez przeprowadzenia procesu likwidacji, w oparciu o zapisy umowy spółki przewidujący możliwość rozwiązania spółki jednomyślną uchwałą wspólników. W ustawie podatkowej ustawodawca nie zawarł także żadnego zapisu regulującego kwestie opodatkowania majątku otrzymanego przez wspólników likwidowanej, czy rozwiązywanej spółki osobowej, w proporcji innej, aniżeli dotychczasowy udział wspólników w zyskach i startach tej spółki.

Jedynie w art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostało ujęte przykładowe wyliczenie przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, natomiast art. 14 ust. 3 zawiera zamknięty katalog przychodów z tego źródła niepodlegających opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej jest również przychód z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpienia wspólnika z takiej spółki.

Jednakże, w świetle art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b, do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki - jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Równocześnie, zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 10, do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

Mając na uwadze powyższe, środki pieniężne otrzymane w związku z likwidacją Spółki, jak i wartość pozostałego majątku otrzymanego w związku z likwidacją Spółki, nie stanowią przychodu podlegającego opodatkowaniu na moment ich otrzymania przez Wnioskodawcę jako wspólnika spółki jawnej.

Ewentualnemu opodatkowaniu podlegać zatem będą wyłącznie przychody uzyskane przez Wnioskodawcę ze sprzedaży majątku otrzymanego w związku z likwidacją spółki jawnej, o ile nastąpi ona przed upływem 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja Spółki, bądź po upływie tego okresu w wykonaniu działalności gospodarczej.

W ocenie Wnioskodawcy, podatkowe skutki rozwiązania Spółki bez przeprowadzenia likwidacji powinny być takie same jak przy przeprowadzeniu procesu likwidacji zgodnie z Kodeksem spółek handlowych.

Bez znaczenia z perspektywy podatku dochodowego od osób fizycznych powinien pozostać fakt, że przyjęta przez wspólników metoda podziału majątku Spółki nie będzie odnosić się do proporcji ustalonej według wartości wkładów wniesionych do Spółki przez poszczególnych wspólników, bądź też do proporcji opartej o prawo do udziału w zysku i stratach tej Spółki.

W związku z powyższym, otrzymanie środków pieniężnych i innych składników majątku, w tym wierzytelności w związku z podjętą uchwałą o rozwiązaniu Spółki i określeniu w tej uchwale nowej proporcji podziału majątku, powinno pozostać zdarzeniem neutralnym podatkowo na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych niezależnie od wartości otrzymanego majątku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przestawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm.) spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.

Stosownie do przepisu art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 22 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową.

W myśl art. 58 ww. ustawy rozwiązanie spółki powodują:

Stosownie do treści art. 67 § 1 Kodeksu spółek handlowych, w przypadkach określonych w art. 58 należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki.

W myśl art. 51 Kodeksu spółek handlowych każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach. Umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach.

W myśl art. 82 Kodeksu spółek handlowych, z majątku spółki spłaca się przede wszystkim zobowiązania spółki oraz pozostawia się odpowiednie kwoty na pokrycie zobowiązań niewymagalnych lub spornych. Pozostały majątek dzieli się między wspólników stosownie do postanowień umowy spółki. W przypadku braku stosownych postanowień umowy spłaca się wspólnikom udziały. Nadwyżkę dzieli się między wspólników w takim stosunku, w jakim uczestniczą oni w zysku. Rzeczy wniesione przez wspólnika do spółki tylko do używania zwraca się wspólnikowi w naturze.

Spółka jawna jest spółką, która nie posiada osobowości prawnej. Spółka ta nie jest samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki jawnej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce jawnej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem takiej spółki jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Stosownie zaś do przepisu art. 5a pkt 26 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Według art. 9 ust. 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Do przychodów z działalności gospodarczej - co do zasady - należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

W myśl art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki. Przyjęcie tej zasady jest podyktowane faktem, że podatnikiem podatku dochodowego z udziału w zyskach spółki niebędącej osobą prawną jest wspólnik tej spółki. Zyski osiągane przez tę spółkę, w czasie jej trwania, są na bieżąco uwzględniane u wspólników, jako przychody i koszty z udziału w niej.

A zatem, stosownie do treści art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych otrzymanie środków pieniężnych, w związku z likwidacją spółki osobowej, nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej.

W myśl art. 14 ust. 8 przez środki pieniężne, o których mowa w ust. 3 pkt 10 i 11, rozumie się również wartość wierzytelności uprzednio zarachowanej jako przychód należny, pomniejszonej o należny podatek od towarów i usług, oraz wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki - z wyjątkiem wierzytelności z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty oraz wierzytelności z tytułu odsetek od takiej pożyczki, jeżeli wierzytelności te zostały spłacone na rzecz otrzymującego je wspólnika.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku:

Natomiast przepis art. 14 ust. 3 pkt 12 ww. ustawy stanowi, że do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2 nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku:

* jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja: prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej, prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej, spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej.

Powyżej zacytowane przepisy zostały wprowadzone do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dniem 1 stycznia 2011 r. mocą ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478).

W przypadku gdy w wyniku rozwiązania spółki osobowej, podatnik otrzyma określone składniki majątku, w chwili wystąpienia ze spółki nie powstanie przychód z działalności gospodarczej. Przychód ten, powstanie dopiero w momencie, ewentualnego odpłatnego zbycia otrzymanych w wyniku wystąpienia ze spółki składników majątku z zastrzeżeniem warunków, o których mowa w art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z powyższych przepisów wynika, że (co do zasady) rozwiązanie spółki jawnej jest dla wspólnika tej spółki podatkowo neutralne, co oznacza, że nabycie z tytułu rozwiązania pieniężnych oraz niepieniężnych składników majątku tej spółki, na moment tego rozwiązania nie powoduje powstania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rozwiązanie przyjęte przez ustawodawcę w omawianym przepisie służy wyeliminowaniu podwójnego opodatkowania zysków osiągniętych przez spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego - środki pieniężne wypłacane wspólnikom z tytułu likwidacji spółki osobowej, jako uzyskane przez spółkę w okresie jej funkcjonowania, były bowiem uwzględniane dla potrzeb rozliczeń podatkowych jej wspólników będących podatnikami podatków dochodowych (uzasadnienie rządowego projektu ustawy zmieniającej ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych - Druk Sejmowy Nr 3500 - Sejm RP VI kadencji).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca wraz z pozostałymi Wspólnikami zamierza podjąć uchwałę o rozwiązaniu spółki jawnej. Sposób podziału majątku Spółki pozostałego na dzień rozwiązania tej Spółki będzie wynikał wprost z uchwały podjętej w oparciu o § 6 pkt 1 lit. a umowy Spółki. Tym samym podział majątku Spółki pozostałego na dzień jej rozwiązania będzie różnił się od tego jaki w chwili obecnej, w trakcie trwania Spółki, przysługuje Wspólnikom w zyskach i stratach tej Spółki.

W związku z powyższym, zgodnie z uchwałą Wspólników w ramach rozwiązania Spółki możliwe jest otrzymanie przez Wnioskodawcę środków pieniężnych, wierzytelności oraz składników majątku ruchomego i nieruchomego o łącznej wartości proporcjonalnie wyższej bądź niższej od wartości wniesionego do Spółki wkładu i wartości prawa do udziału w zyskach i stratach.

Przenosząc uprzednio zanalizowane przepisy na grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym otrzymanie przez Wnioskodawcę - z tytułu rozwiązania spółki bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego - środków pieniężnych oraz innych składników majątku, w tym wierzytelności - nie będzie skutkować dla niego powstaniem przychodu.

Wprawdzie w wyniku rozwiązania spółki osobowej w opisanym zdarzeniu przyszłym dojdzie do zmiany właściciela składników majątku, w tym wierzytelności jednakże Wnioskodawca jako były wspólnik Spółki osobowej otrzyma - stosownie do zapisów umowy lub dokonanego podziału - określoną ilość ww. aktywów, która przysługuje mu z tytułu udziału w Spółce osobowej. Należy podkreślić, że majątek spółki jest prawnie wyodrębniony od majątku osobistego jej wspólnika. Jednakże przekazanie tych składników z majątku spółki do majątku osobistego nie powoduje powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy. Poprzez tę czynność nie uzyska on żadnego przysporzenia majątkowego. Nastąpi wyłącznie przesunięcie prawa własności. Tym samym na moment przekazania ww. aktywów, w wyniku rozwiązania Spółki osobowej, u Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast okoliczność wprowadzenia - w umowie spółki osobowej - zasad podziału majątku spółki osobowej odbiegających od wysokości wniesionych wkładów oraz udziału w zysku spółki nie prowadzi - w świetle zanalizowanych powyżej przepisów - do powstania przychodu po stronie wspólnika - Wnioskodawcy.

Podkreślenia również wymaga, że przepisy rozdziału 1a ustawy - Ordynacja podatkowa stanowią, że interpretacja indywidualna wydana w tym trybie może dotyczyć tylko przepisów prawa podatkowego, przy czym wnioskodawca jest zobowiązany wskazać je w złożonym wniosku. Zakres żądania wnioskodawcy wyznacza natomiast w szczególności:

Ze względu zatem na zakres żądania Wnioskodawcy zakreślony pytaniem zadanym we wniosku, tj. dotyczący skutków podatkowych podziału i otrzymania składników majątku w związku z zakończeniem działalności spółki osobowej - ocenie interpretacyjnej organu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostały poddane wyłącznie skutki podatkowe w odniesieniu do tej problematyki. Organ nie odniósł się natomiast do skutków podatkowych ewentualnego zbycia otrzymanych składników.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.