ITPB1/4511-708/15/MPŁ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 28 maja 2015 r. (data wpływu 12 czerwca 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 17 lipca 2015 r. (data wpływu 21 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków związanych z odbywaniem studiów licencjackich w Wyższej Szkole Medycznej - jest prawidłowe.

W dniu 12 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków związanych z odbywaniem studiów licencjackich w Wyższej Szkole Medycznej. Przedmiotowy wniosek uzupełniono w dniu 21 lipca 2015 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od dnia 1 sierpnia 2014 r. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie:

86.90.B - działalność pogotowia ratunkowego w zakresie ratownictwa i transportu chorych, 85.59.B - działalność w zakresie pozostałych pozaszkolnych form edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane - szkolenia w zakresie udzielania pierwszej pomocy.

Niezależnie od prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawca uczęszcza na zajęcia do Wyższej Szkoły Medycznej na studia licencjackie w kierunku pielęgniarstwa. Są to studia płatne. Miesięcznie opłaca 600 zł, koszt studiów ujmuje do kosztów uzyskania przychodu z działalności gospodarczej. Wnioskodawca rozpoczął naukę w roku akademickim 2012/2013, gdzie zaliczył pierwszy rok na Uniwersytecie Medycznym. Następnie w roku akademickim 2013/2014 nastąpiła przerwa w nauce. Kontynuację nauki Wnioskodawca rozpoczął od 1 października 2014 r. na drugim roku studiów licencjackich I stopnia w Wyższej Szkole Medycznej. Na kontynuację nauki zdecydował się w związku z okolicznościami z jakimi spotyka się wykonując zawód ratownika medycznego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 8 września 2006 r. o Państwowym Ratownictwie Medycznym (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 757) wykonywanie zawodu ratownika medycznego polega na:

Tym samym z uwagi na zakres powyższych kompetencji zawodowych ratownika medycznego ratownik medyczny powinien udzielać świadczeń opieki zdrowotnej osobom w stanie nagłego zagrożenia zdrowotnego w szpitalnym oddziale ratunkowym (art. 32 ust. 1 wyżej cytowanej ustawy) oraz podejmować medyczne czynności ratunkowe w warunkach pozaszpitalnych w ramach zespołów ratownictwa medycznego.

Ratownik medyczny może wykonywać swój zawód nie tylko w ramach systemu Państwowe Ratownictwo Medyczne, ale także w ramach ratownictwa górskiego, narciarskiego i wodnego, ponieważ zgodnie z brzmieniem art. 1 ustawy z dnia 18 sierpnia 2011 r. o ratownictwie w górach i na zorganizowanych terenach narciarskich (Dz. U. Nr 208, poz. 1214) ratownik górski i ratownik narciarski, posiadający uprawnienia ratownika medycznego, o którym mowa w art. 10 ustawy o Państwowym Ratownictwie Medycznym, przy wykonywaniu działań ratowniczych może wykonywać medyczne czynność ratunkowe w zakresie określonym na podstawie art. 11 ust. 2 tej ustawy. Dodatkowo zgodnie z art. 19 ustawy z dnia 18 sierpnia 2011 r. o bezpieczeństwie osób przebywających na obszarach wodnych (Dz. U. Nr 208, poz. 1240) ratownik wodny, posiadający uprawnienia ratownika medycznego, przy wykonywaniu działań ratowniczych może wykonywać medyczne czynności ratunkowe w zakresie określonym na podstawie art. 11 ust. 2 ustawy o Państwowym Ratownictwie Medycznym.

Jednocześnie ratownik medyczny może brać udział w zabezpieczeniu imprez masowych, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Zdrowia z dnia 6 lutego 2012 r. w sprawie minimalnych wymagań dotyczących zabezpieczenia pod względem medycznym imprezy masowej. Na podstawie ww. rozporządzenia ratownik medyczny może być członkiem zespołu wyjazdowego, patrolu ratowniczego oraz punktu pomocy medycznej i w tych jednostkach może udzielać świadczeń zdrowotnych w ramach posiadanych kwalifikacji zawodowych, z wykorzystaniem określonych w rozporządzeniu produktów leczniczych i wyrobów medycznych.

Ratownik posiada mniejszą wiedzę na temat farmakologii i pielęgnacji. Pielęgniarka ma większe możliwości lecznicze niż ratownik medyczny. Wiedza zdobyta na studiach pielęgniarskich pozwala skuteczniej wykonywać medyczne czynności ratunkowe i ratować ludzi, głównie w poważnych stanach zagrożenia życia.

Ratownik medyczny musi podejmować samodzielnie decyzje wobec pacjentów w stanie zagrożenia życia, często z urazami wielonarządowymi. Od jego wiedzy zależy jak skuteczna będzie pomoc udzielana przez niego. Wnioskodawca zamierza rozszerzyć prowadzoną działalność o indywidualną praktykę pielęgniarską w postaci utworzenia specjalistycznej poradni leczenia bólu oraz rozszerzyć zakres tematyczny szkoleń, które aktualnie prowadzi w zakresie udzielania pierwszej pomocy.

Pogłębienie wiedzy z zakresu pielęgniarstwa umożliwi Wnioskodawcy podjęcie pracy kontraktowej na oddziale intensywnej terapii. Argumenty przedstawione wyżej służą wykazaniu dodatkowych możliwych źródeł przychodów, które są ściśle związane z czynnościami wykonywanymi aktualnie w ramach ratownictwa medycznego, a jednocześnie spowodują zwiększenie przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej. Jednocześnie zabezpieczą dotychczasowe źródło przychodów, które nie sięgają średniej krajowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy opłaty miesięczne za studia mogą być kosztem uzyskania przychodu.

Zdaniem Wnioskodawcy, miesięczne opłaty za studia w wysokości po 600 zł są kosztem uzyskania przychodu działalności gospodarczej. Ukończenie studiów w kierunku pielęgniarstwo umożliwi podjęcie pracy w szpitalu na kontrakcie medycznym. Bez uzyskania uprawnień pielęgniarskich ratownik zgodnie z ustawą o państwowym ratownictwie medycznym może pracować jedynie w zespołach państwowego ratownictwa medycznego oraz lotniczym pogotowiu ratunkowym. Uzyskanie tytułu zawodowego w kierunku pielęgniarstwo pozwoli Wnioskodawcy na rozszerzenie działalności o indywidualną praktykę pielęgniarską i podjęcie dodatkowych zobowiązań, takich jak poradnia leczenia ran. Przedmiotowe wydatki spełniają definicję pojęcia kosztów uzyskania przychodów ponieważ są ponoszone głównie w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Ponadto wydatków tych nie obejmuje katalog zawarty w art. 23 przedmiotowej ustawy, zawierający zamknięty zbiór wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Wyrażenie "w celu osiągnięcia przychodu" zawarte we wskazanym przepisie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oznacza, że nie wszystkie wydatki ponoszone przez podatnika w związku z osiąganiem przychodów z tytułu działalności gospodarczej podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania. Zauważyć należy, że przez sformułowanie "w celu" należy rozumieć dążenie do osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy (przychodu), a dążenie podatnika ma przymiot "celowości", jeżeli na podstawie dostępnej wiedzy o związkach przyczynowo - skutkowych można zasadnie uznać, że poniesiony koszt może przynieść oczekiwane następstwo (przychód).

Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo - skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednakże ciężar wykazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* być właściwie udokumentowany.

Wydatki na kształcenie na studiach niestacjonarnych nie zostały wymienione w katalogu zawartym w art. 23 ww. ustawy, a zatem w przypadku spełnienia pozostałych przesłanek mogą być one zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Dla stwierdzenia, czy wydatki poniesione w związku z odbywaniem studiów mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej istotne jest ustalenie:

* czy taki wydatek związany jest ze zdobywaniem wiedzy i umiejętności, które są potrzebne w prowadzonej działalności gospodarczej i mają związek z tą działalnością,

* czy też wydatek ten służy tylko podnoszeniu ogólnego poziomu wiedzy i wykształcenia nie związanego z działalnością gospodarczą, a więc który co do zasady ma charakter osobisty.

Zatem, za uzasadnione racjonalnie i gospodarczo koszty, których poniesienie może przyczynić się do osiągnięcia przychodów ze źródła jakim jest działalność gospodarcza, uznać należy takie wydatki na kształcenie, które pozwolą podatnikowi nabyć umiejętności i wiedzę niezbędną w prowadzeniu działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca od 1 sierpnia 2014 r. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie ratownictwa i transportu chorych jak również szkoleń w zakresie udzielania pierwszej pomocy. Od października 2014 r. Wnioskodawca studiuje pielęgniarstwo w Wyższej Szkole Medycznej. Ukończenie tych studiów pozwoli Wnioskodawcy na rozszerzenie działalności o indywidualną praktykę pielęgniarską i podjęcie dodatkowych zobowiązań takich jak poradnia leczenia ran. Zdobyta wiedza pozwoli także na rozszerzenie zakresu tematycznego szkoleń proponowanych przez Wnioskodawcę w ramach działalności.

Przenosząc zanalizowane uprzednio przepisy na grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, że wydatki na pokrycie czesnego za kształcenie na studiach niestacjonarnych na kierunku pielęgniarstwo faktycznie poniesione po rozpoczęciu prowadzenia działalności gospodarczej, ponoszone z zamiarem zdobycia wiedzy i umiejętności niezbędnych dla wykonywania działalności gospodarczej i w celu zwiększenia przychodu, mogą dla Wnioskodawcy stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

W opisanych okolicznościach, wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę należy bowiem uznać za racjonalne i uzasadnione gospodarczo, program studiów jest bezpośrednio związany z zakresem prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Celem ponoszenia tych wydatków jest wzrost przychodu z tej działalności, ewentualnie zachowanie źródła przychodu. Ponadto, wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę nie są ujęte w katalogu zawartym w art. 23 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie ponownie podkreślić należy, że to na podatniku spoczywa ciężar wykazania istnienia związku przyczynowego pomiędzy ponoszonymi wydatkami, a osiąganymi przychodami oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów bądź na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Wykazanie istnienia takiego związku jest warunkiem koniecznym dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu.

Tutejszy organ zastrzega, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu występującego w rzeczywistości wówczas wydana interpretacja nie chroni Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Zaznaczyć należy że niniejsza interpretacja nie dotyczy ewentualnych wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę przez rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.