ITPB1/4511-553/15-5/DP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 15 kwietnia 2015 r. (data wpływu 16 kwietnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 czerwca 2015 r. (data wpływu 6 lipca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych zakresie skutków podatkowych wygaśnięcia zobowiązania na skutek konfuzji - jest prawidłowe.

W dniu 16 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie m.in. skutków podatkowych wygaśnięcia zobowiązania na skutek konfuzji.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 30 czerwca 2015 r. (data wpływu 6 lipca 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną oraz rezydentem podatkowym Polsce. Jest udziałowcem spółki kapitałowej - Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce, która zostanie przekształcona w spółkę osobową - Spółkę Komandytową. Spółka z o.o. na dzień przekształcenia będzie posiadać m.in. wierzytelności - w tym z tytułu pożyczek pieniężnych wraz z odsetkami udzielonych Wnioskodawcy (dalej zwaną: Wierzytelność), wskutek przekształcenia aktywa Spółki z o.o., tj.m.in. Wierzytelność, staną się aktywami Spółki Komandytowej.

W zależności od powodzenia planowanych przez Wnioskodawcę działań Spółka Komandytowa może zostać w przyszłości zlikwidowana. W takim przypadku likwidacja Spółki Komandytowej może zostać przeprowadzona w tzw. "trybie uproszczonym" czyli za wspólną zgodną decyzją wszystkich wspólników Spółki Komandytowej. Umowa Spółki Komandytowej będzie zawierać postanowienia umożliwiające rozwiązanie Spółki Komandytowej w trybie uproszczonym.

Na dzień rozwiązania Spółki Komandytowej, Spółka Komandytowa może posiadać środki pieniężne, jak również może posiadać m.in. Wierzytelności wobec Wnioskodawcy. Środki pieniężne, które będą pochodzić z przychodów Spółki Komandytowej, tj. pozarolniczej działalności gospodarczej, zostaną u Wnioskodawcy opodatkowane zgodnie z ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych jako przychód z działalności gospodarczej. Jeśli na moment przekształcenia w spółce z o.o. będzie występował niepodzielony zysk to będzie stanowił przychód Wnioskodawcy i będzie podlegał opodatkowaniu jako niepodzielony zysk w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z umową Spółki Komandytowej w przypadku rozwiązania Spółki Komandytowej wymienione składniki majątkowe zostaną wydane Wnioskodawcy w przysługujących mu częściach. W przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę Wierzytelności Spółki Komandytowej wobec Wnioskodawcy uległaby ona u Wnioskodawcy tzw. "konfuzji" - wygaśnięcia z powodu połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskodawcy) zarówno Wierzytelności pochodzącej z udziału w majątku rozwiązywanej Spółki Komandytowej jak i zobowiązania z tytułu pożyczki związanej z tą Wierzytelnością.

W złożonym do wniosku uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że Spółka Komandytowa, o której mowa w przedmiotowym wniosku, będzie prowadzić działalność gospodarczą w myśl art. 5a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przedmiotem działalności spółki będzie zarobkowa działalność handlowa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 2).

Czy opisane we wniosku zdarzenie przyszłe - rozwiązanie Spółki Komandytowej bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego skutkujące konfuzją otrzymanej przez Wnioskodawcę Wierzytelności - nie spowoduje powstania przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydanie Wnioskodawcy przysługującej Spółce wobec niego wierzytelności w wyniku rozwiązania Spółki bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego nie będzie powodować wystąpienia u Wnioskodawcy powstania przychodu podatkowego.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Co do zasady należą do nich wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Stosownie do treści art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika takiej spółki jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej. Tym samym, składniki majątkowe przekazane wspólnikom likwidowanej spółki osobowej nie stanowią przychodu w momencie likwidacji, a mogą go stanowić dopiero w przypadku odpłatnego zbycia przez wspólnika rozwiązanej spółki (chyba, że upłynie odpowiedni okres czasu). Powyższe potwierdza między innymi wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 1 października 2013 r. sygn. I SA/Gd 775/13.

Jak wskazane zostało w przedstawionym zdarzeniu przyszłym w związku z likwidacją Spółki Wnioskodawca otrzyma wierzytelność Spółki wobec samego siebie. W wyniku takiego działania nastąpi wygaśnięcie zobowiązania poprzez tzw. konfuzję, powodującą wygaśnięcie prawa podmiotowego (wierzytelności Spółki wobec Wnioskodawcy) na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskodawcy) prawa (wierzytelności) i sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki). Wierzytelność przestanie więc istnieć wobec zaniku istotnych elementów stosunku zobowiązaniowego.

Należy podkreślić, że konfuzja nie wypełnia dyspozycji art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Ustawodawca nie sprecyzował, co należy rozumieć pod pojęciem "nieodpłatny". Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określają jedynie sposoby i kryteria ustalania wartości nabytych nieodpłatnie rzeczy (praw) albo nieodpłatnych świadczeń. Na gruncie języka polskiego "nieodpłatny" znaczy tyle, co "niewymagający opłaty" (Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN; www.sjp.pwn.pl).

Świadczenie nieodpłatne związane jest ze zdarzeniami prawnymi i gospodarczymi o charakterze zobowiązaniowym, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osoby, mające konkretny wymiar finansowy. Nieodpłatnym świadczeniem nie będzie więc przysporzenie "samemu sobie". W sytuacji, gdy po obu stronach stosunku zobowiązaniowego stoją te same osoby, są one jednocześnie uprawnionymi i zobowiązanymi, zachodzi tzw. konfuzja, której skutkiem jest wygaśnięcie zobowiązania. Brak stosunku zobowiązaniowego wyklucza jakiekolwiek świadczenie, w tym świadczenie nieodpłatne.

W wyniku konfuzji nie dojdzie jednocześnie do spłaty bądź umorzenia wierzytelności w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w związku z czym po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód o którym mowa w tym przepisie. W rezultacie otrzymanie przez Wnioskodawcę wierzytelności jako majątku likwidacyjnego Spółki, nie wywoła skutków prawnych w postaci przychodu podatkowego, gdyż na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest to czynność prawna neutralna podatkowo.

W związku z powyższym, na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki, poprzez konfuzję następującą w wyniku rozwiązania Spółki, na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskodawcy) prawa (wierzytelności Spółki wobec Wnioskodawcy) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki), nie spowoduje po Jego stronie powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe stanowisko potwierdzają wprost liczne rozstrzygnięcia organów podatkowych, w szczególności wydane w odniesieniu do analogicznego zdarzenia przyszłego interpretacje indywidualne Ministra Finansów z dnia 8 kwietnia 2013 r. sygn. ITPB1/415-50/13/WM (wydana za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy) z dnia 8 października 2013 r., sygn. ILPB1/415-803/13-3/AP (wydana za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu). Podobnie w odniesieniu do skutków podatkowych konfuzji zobowiązań otrzymanych w wyniku likwidacji spółki osobowej wypowiedział się również Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 9 grudnia 2013 r., sygn. IPTPB1/415-560/13-5/AP (wydana za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto wskazać należy, że jeżeli opis przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego nie jest zgodny ze stanem rzeczywistym wydana interpretacja nie chroni Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. Przy czym organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności. (art. 199a § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa).

Podkreślenia również wymaga, że przepisy rozdziału 1a ustawy - Ordynacja podatkowa stanowią, że interpretacja indywidualna wydana w tym trybie może dotyczyć tylko przepisów prawa podatkowego, przy czym wnioskodawca jest zobowiązany wskazać je w złożonym wniosku. Zakres żądania wnioskodawcy wyznacza natomiast w szczególności:

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, tutejszy organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.