ITPB1/4511-501/15/MW - Ustalenie skutków podatkowych wycofania spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego z majątku spółki osobowej

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 9 marca 2015 r. (data wpływu 23 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wycofania spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego z majątku spółki osobowej - jest prawidłowe.

W dniu 23 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wycofania spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego z majątku spółki osobowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni wraz z córką są wspólniczkami spółki jawnej (dalej: Spółka), w ramach której prowadzą działalność gospodarczą w zakresie:

Spółka powstała w wyniku przekształcenia spółki cywilnej, której wspólnikami były Wnioskodawczyni, jej córka oraz dwie inne osoby fizyczne.

Spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego - wynajmowanego przez Spółkę na cele komercyjne - zostało nabyte w 1999 r. przez spółkę cywilną (poprzedniczkę prawną Spółki) ze środków własnych tej spółki. Nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu przez spółkę cywilną (poprzedniczkę prawną spółki) nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: VAT).

Wskazane prawo zostało wprowadzone do rejestru środków trwałych Spółki i podlega amortyzacji dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych. Od momentu nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego, Spółka nie ponosiła żadnych wydatków na nieruchomość, której dotyczy to prawo.

Obecnie wspólniczki Spółki rozważają "wycofanie" spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego z majątku Spółki do swoich majątków prywatnych. "Wycofanie" prawa nastąpi poprzez:

W efekcie wskazanych powyżej działań, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego zostanie "wycofane" z majątku Spółki, a wspólniczki staną się współwłaścicielkami tego prawa w częściach ułamkowych odpowiadających prawom wspólniczek do udziału w zyskach Spółki.

Co istotne, "wycofanie" spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego z majątku Spółki do majątków prywatnych wspólniczek nie będzie związane z obniżeniem wkładów wspólniczek w Spółce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku "wycofanie" spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego z majątku Spółki do majątku prywatnego Wnioskodawczyni (w części odpowiadającej prawu Wnioskodawczyni do udziału w zyskach Spółki), nie będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawczyni przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku, "wycofanie" spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego z majątku Spółki do majątku prywatnego Wnioskodawczyni (w części odpowiadającej prawu Wnioskodawczyni do udziału w zyskach Spółki), nie będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawczyni przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Na wstępie, Wnioskodawczyni zwraca uwagę, iż - na gruncie przepisów ustawy - Kodeks Spółek Handlowych (dalej: k.s.h.) - spółka jawna jest spółką osobową, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową.

W myśl art. 8 § 1 k.s.h. spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać oraz być pozywana. Artykuł 28 k.s.h. wskazuje natomiast, że majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia.

Tym samym, na gruncie przepisów k.s.h., majątek spółki jawnej stanowi prawnie wydzieloną masę majątkową, a wszelkie przesunięcia majątkowe pomiędzy spółka jawną a jej wspólnikami dotyczące rzeczy lub praw stanowiących majątek spółki jawnej są dla spółki i jej wspólników odpowiednio zbyciem i nabyciem

Na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych spółki jawne nie są odrębnymi od ich wspólników podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych, lecz stanowią jedną z form organizacyjnych, za pośrednictwem której osoby fizyczne (wspólnicy spółki jawnej) prowadzą pozarolniczą działalność gospodarczą.

Zgodnie z art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1 ww. ustawy, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy (tekst jedn.: z działalności gospodarczej).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ww. ustawy. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz do ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną (art. 8 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W świetle powyższych regulacji, określenie konsekwencji na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych związanych z planowanym "wycofaniem" spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego z majątku Spółki do majątków prywatnych wspólniczek Spółki powinno nastąpić z uwzględnieniem przepisów dotyczących opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych transakcji zbycia składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej podatnika.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są m.in.:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany (art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy).

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Artykuł 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje natomiast, iż przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

* wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c.

W świetle wskazanych powyżej regulacji, należy uznać, iż wycofanie składnika majątku spółki jawnej do majątków prywatnych wspólników tej spółki (stanowiące - zgodnie z przepisami k.s.h. - formę zbycia tego prawa) skutkowałoby powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych po stronie wspólników, gdyby czynność ta miała charakter odpłatny.

W sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku, wspólniczki Spółki podejmą uchwałę o nieodpłatnym "wycofaniu" spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego z majątku spółki do swoich majątków prywatnych (w częściach odpowiadających prawom wspólniczek do udziału w zyskach Spółki).

Następnie, pomiędzy Spółką a wspólniczkami podpisana zostanie umowa (w formie aktu notarialnego) o nieodpłatnym przekazaniu spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego do majątków prywatnych wspólniczek.

Wskazane powyżej czynności nie będą związane z wypłatą jakiegokolwiek wynagrodzenia przez Wnioskodawczynię na rzecz Spółki lub pozostałej wspólniczki Spółki. Co więcej - jak wskazano w opisie zdarzenia będącego przedmiotem niniejszego wniosku - w wyniku analizowanej transakcji:

* nie nastąpi zmniejszenie wkładów Wnioskodawczyni oraz wspólniczki w Spółce;

* Wnioskodawczyni oraz jej wspólniczka staną się współwłaścicielkami spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego w częściach odpowiadających przysługującym im prawom do udziału w zyskach Spółki (a tym samym nie wystąpi przyrost majątku jednej ze wspólniczek w stosunku do majątku pozostałej wspólniczki).

W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawczyni, "wycofanie" spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego z majątku Spółki do majątków prywatnych wspólniczek, nie może zostać uznane za "odpłatne zbycie" tego prawa, a w konsekwencji czynność ta nie będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawczyni przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. Przykładowo:

* Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 8 maja 2014 r. (sygn. IBPBI/1/415-130/14/ESZ) wskazał, iż: jeżeli przekazanie wskazanego we wniosku składnika majątku spółki jawnej do majątku osobistego Wnioskodawczyni będzie miało w istocie charakter nieodpłatny, a w wyniku tej czynności prawnej wkład Wnioskodawczyni w tej spółce nie ulegnie obniżeniu, to czynność ta nie będzie rodziła dla Wnioskodawczyni, jako wspólnika spółki jawnej skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych. Podobne stanowisko Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wyraził również w interpretacji z 29 listopada 2013 r. (sygn. IBPB1/1/415-876/13/WRz);

* Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 12 grudnia 2011 r. (sygn. IPTPB1/415-151/11-4/AG) wskazał, iż wycofanie składnika majątkowego wykorzystywanego do prowadzenia działalności gospodarczej ze spółki jawnej, a następnie przekazanie go na cele prywatne wspólników nastąpi nieodpłatnie, to czynność ta nie będzie stanowiła odpłatnego zbycia środka trwałego. W takim przypadku nie wystąpi przychód z działalności gospodarczej podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych;

* Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 5 sierpnia 2011 r. (sygn. ILPB1/415-670/11-2/AG) stwierdził, iż nieodpłatne przekazanie przez spółkę jawną środka trwałego do majątku prywatnego wspólników, nie powoduje powstania u Wnioskodawczyni przychodu podatkowego. Nieodpłatne przekazanie środka trwałego nie stanowi zbycia i nie powoduje powstania przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawczyni jako wspólnika spółki, w myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a powołanej ustawy.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawczyni, nieodpłatne "wycofanie" spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu z majątku Spółki do majątków prywatnych wspólniczek Spółki, nie będzie skutkować powstaniem po jej stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Przy wydawaniu niniejszej interpretacji organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jeżeli zatem zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej będzie różniło się od zdarzenia przyszłego, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja indywidualna nie będzie chroniła Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.