ITPB1/4511-369/15/WM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 13 lutego 2015 r. (data wpływu 20 lutego 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 19 maja 2015 r. (data wpływu 22 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania wynagrodzenia z tytułu usług agencyjnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 20 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania wynagrodzenia z tytułu usług agencyjnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 31 grudnia 2013 r. Wnioskodawczyni zlikwidowała działalność gospodarczą w zakresie usług ubezpieczeniowych w ramach agencji ubezpieczeniowej współpracującej z towarzystwem ubezpieczeniowym. Zgodnie z porozumieniem zawartym z towarzystwem ubezpieczeniowym o rozwiązaniu umowy agencyjnej, towarzystwo ubezpieczeniowe wypłacało Wnioskodawczyni w 2014 r. i styczniu 2015 r. prowizje od składek za polisy zawarte przez Wnioskodawczynię w okresie trwania umowy oraz od rat za te polisy. Po uzyskaniu informacji z urzędu skarbowego, Wnioskodawczyni rozliczała te prowizje i wpłacała podatek "z PIT-5L" po każdej wypłaconej jej wypłacie prowizji.

W uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawczyni wskazała, że zgodnie z zawartą umową agencyjną wynagrodzenie było jej należne z chwilą opłaty składki bądź raty przez ubezpieczonego wynikającej z zawartej polisy ubezpieczeniowej, analogicznie, brak wpłaty składki bądź raty przez ubezpieczonego powodował brak wypłaty jej wynagrodzenia. Jeżeli w trakcie trwania okresu ubezpieczenia polisa została rozwiązana, np. w związku ze sprzedażą pojazdu, to wynagrodzenie było jej należne za składkę proporcjonalnie do okresu ubezpieczenia.

Z uwagi na brak danych co do wysokości należnych rat za ubezpieczenia (możliwość zbycia przedmiotu ubezpieczenia, wpłaty z windykacji za polisy zawarte w momencie prowadzonej działalności, wpłaty po czasie za zawarte polisy) - wysokość wypłaconych jej prowizji przez towarzystwo ubezpieczeniowe, nie była możliwa do określenia na moment likwidacji działalności. Podstawy do wypłaty należnej Wnioskodawczyni prowizji zaistniały po zamknięciu działalności, z chwilą wpłat składek (rat) przez klientów. Zgodnie z porozumieniem dotyczącym rozwiązania umowy agencyjnej, towarzystwo ubezpieczeniowe zobowiązało się do wypłaty wynagrodzenia prowizyjnego z tytułu umów ubezpieczeniowych zawartych w trakcie trwania umowy agencyjnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy prawidłowo, przychód uzyskany od towarzystwa ubezpieczeniowego został zakwalifikowany do przychodów z działalności gospodarczej za 2013 r. i opodatkowany w zeznaniu PIT-36L, pomimo wypłat w roku 2014 i 2015.

2. Czy Wnioskodawczyni powinna zapłacić odsetki, pomimo tego, że od każdorazowej wypłaty należnych jej prowizji, przekazywała zaliczki na podatek dochodowy.

3. W jaki sposób Wnioskodawczyni powinna rozliczyć powyższy przychód.

4. Czy prawidłowo Wnioskodawczyni wpłacała zaliczki na podatek dochodowy, od każdej wypłaconej jej prowizji podatkiem liniowym wg stawki 19%.

Zdaniem Wnioskodawczyni, prawidłowo, comiesięcznie dokonywała wpłaty podatku dochodowego "PIT-5L" od wypłaconych jej comiesięcznych prowizji przez towarzystwo ubezpieczeniowe. Uważa również, że powinna dokonać korekty podatku (PIT-36L) za 2013 r. o przychody uzyskane w roku 2014 r., a dotyczące czynności wykonywanych w roku 2013. Z uwagi na brak możliwości ustalenia wysokości należnego jej wynagrodzenia na moment likwidacji działalności gospodarczej, Wnioskodawczyni uważa, że wpłaty podatku dokonywane były w terminie i nie należy naliczać odsetek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

* prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Ustawodawca nie wymaga, aby przychodem były tylko wymienione w art. 14 ust. 1 i 2 ww. ustawy pożytki, które są wprost wynikiem realizacji celu działalności gospodarczej osoby fizycznej. Co do zasady, wszelkie wypłaty pieniężne, mogą być uznane za przychód osoby fizycznej, zwłaszcza że listę pożytków, które nie mogą być zaliczone do przychodów uzyskiwanych z tytułu ww. działalności, stanowiącą katalog zamknięty, zawarto w art. 14 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, każde przysporzenie majątkowe, uzyskane w związku z prowadzoną pozarolniczą działalnością gospodarczą, stanowi przychód z tej działalności, o ile ustawa nie wyłącza go z tej kategorii. Zatem także wynagrodzenie wynikające z zawartego porozumienia - jeżeli ma związek z prowadzoną przez podatnika pozarolniczą działalnością gospodarczą, stanowi podlegający opodatkowaniu przychód z tej działalności, o ile ustawa wprost nie wyłącza tego przychodu z kategorii przychodów lub nie zwalnia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni 31 grudnia 2013 r. zlikwidowała działalność gospodarczą w zakresie usług ubezpieczeniowych. Zgodnie z porozumieniem zawartym z towarzystwem ubezpieczeniowym o rozwiązaniu umowy agencyjnej, towarzystwo ubezpieczeniowe wypłacało Wnioskodawczyni w 2014 r. i styczniu 2015 r. prowizje od składek za polisy zawarte przez Wnioskodawczynię w okresie trwania umowy oraz od rat za te polisy. Zgodnie z zawartą umową agencyjną wynagrodzenie było należne z chwilą opłaty składki bądź raty przez ubezpieczonego wynikającej z zawartej polisy ubezpieczeniowej, analogicznie, brak wpłaty składki bądź raty przez ubezpieczonego powodował brak wypłaty wynagrodzenia. Jeżeli w trakcie trwania okresu ubezpieczenia polisa została rozwiązana, (np. nastąpiła sprzedaż pojazdu), to wynagrodzenie było jej należne za składkę proporcjonalnie do okresu ubezpieczenia.

Z uwagi na brak danych co do wysokości należnych rat za ubezpieczenia (możliwość zbycia przedmiotu ubezpieczenia, wpłaty z windykacji za polisy zawarte w momencie prowadzonej działalności, wpłaty po czasie za zawarte polisy) - wysokość wypłaconych jej prowizji przez towarzystwo ubezpieczeniowe, nie była możliwa do określenia na moment likwidacji działalności. Podstawy do wypłaty należnej jej prowizji zaistniały po zamknięciu działalności, z chwilą wpłat składek (rat) przez klientów. Zgodnie z porozumieniem dotyczącym rozwiązania umowy agencyjnej, towarzystwo ubezpieczeniowe zobowiązało się do wypłaty wynagrodzenia prowizyjnego dotyczącego umów ubezpieczeniowych zawartych w trakcie trwania umowy agencyjnej.

Świadczenie, o którym mowa we wniosku pozostaje więc w ścisłym związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i stanowi należne Wnioskodawczyni wynagrodzenie z tytułu umów ubezpieczeniowych zawartych przez nią w ramach działalności gospodarczej. Stwierdzić wobec tego należy, że stanowi ono dla Wnioskodawczyni przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W myśl art. 14 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1h-1j, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

A zatem przychód powstaje - co do zasady - w dniu wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi. Jeżeli jednak przed tym dniem zostanie wystawiona faktura albo zostanie uregulowana należność, to przychód powstanie odpowiednio wcześniej.

W myśl art. 14 ust. 1e ustawy, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Przepis ust. 1e stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej i cieplnej oraz gazu przewodowego (art. 14 ust. 1h).

Zgodnie z art. 14 ust. 1i ustawy, w przypadku otrzymania przychodu z działalności gospodarczej, do którego nie stosuje się ust. 1c, 1e i 1h, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

W przypadku pobrania wpłat na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, podlegających zarejestrowaniu przy zastosowaniu kasy rejestrującej zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, za datę powstania przychodu uznaje się dzień pobrania wpłaty, jeżeli podatnicy w terminie do dnia 20 stycznia roku podatkowego, a w przypadku podatników rozpoczynających ewidencjonowanie obrotów przy zastosowaniu kasy rejestrującej - w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym rozpoczęli ewidencjonowanie obrotów przy zastosowaniu kasy rejestrującej, zawiadomią właściwego naczelnika urzędu skarbowego o wyborze tego sposobu ustalania daty powstania przychodu (art. 14 ust. 1j).

Ze złożonego wniosku wynika, że podstawy do wypłaty prowizji należnej Wnioskodawczyni zaistniały po zamknięciu działalności, z chwilą wpłat składek (rat) przez klientów. Wnioskodawczyni wskazała, że wysokość wypłaconych jej prowizji przez towarzystwo ubezpieczeniowe, nie była możliwa do określenia na moment likwidacji działalności, bowiem uzależniona była od tego, czy ubezpieczeni w trakcie trwania umowy ubezpieczenia, po likwidacji jej działalności, będą opłacali składki ubezpieczeniowe, wynikające z zawartych przez Wnioskodawczynię umów. Wnioskodawczyni wskazała ponadto, że w sytuacji zbycia przedmiotu ubezpieczenia, wpłaty z windykacji za polisy zawarte w momencie prowadzonej działalności, wpłaty po czasie za zawarte polisy, wynagrodzenie prowizyjne, nie było jej należne.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa uznać należy, że przychód Wnioskodawczyni z tytułu prowizji powstanie w dacie zaistnienia najwcześniejszego ze zdarzeń wskazanych w art. 14 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z treści tego przepisu wynika bowiem wprost, że moment powstania przychodu został ściśle związany z datą wykonania usługi, chyba, że wcześniej nastąpi wystawienie faktury, albo uregulowanie należności.

W czasie trwania działalności i na dzień jej likwidacji, kwoty prowizji o których mowa we wniosku nie były Wnioskodawczyni należne. Na podstawie zawartego porozumienia, stały się one należne po likwidacji działalności gospodarczej za miesiące, w których podmioty z którymi zawarła umowy ubezpieczenia dokonywały płatności składek ubezpieczeniowych. Na ten moment zaś, Wnioskodawczyni nie wykonywała już usług oraz nie wystawiała faktur. Na podstawie cyt. przepisu art. 14 ust. 1c ustawy przychód z tytułu prowizji o którym mowa powstał zatem w dacie otrzymania należności - w roku 2014 oraz 2015.

Jednakże, zaznaczyć należy, że gdyby miesięczne wypłaty prowizji na rzecz Wnioskodawczyni wynikały z tego, że w porozumieniu ustalono, że rozliczenie między Wnioskodawczynią, a towarzystwem ubezpieczeniowym będzie następowało w okresach rozliczeniowych (miesięcznych), przychód powstałby w ostatnim dniu miesiąca (okresu rozliczeniowego), zgodnie z art. 14 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym (w latach 2014 i 2015).

Dochód z tytułu prowizji, o których mowa we wniosku podlega opodatkowaniu na ostatnio stosowanych w działalności gospodarczej zasadach. Jeżeli zatem działalność gospodarcza przed jej likwidacją opodatkowana była na zasadach ogólnych według stawki 19%, podatkiem liniowym, to otrzymana od towarzystwa ubezpieczeniowego kwota na podstawie art. 45 ust. 1a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlega wykazaniu w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) na formularzu PIT-36L.

W myśl bowiem art. 45 ust. 1a pkt 2 ww. ustawy, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c.

Natomiast zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 1aa, 7 i 8.

Stosownie do art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14 są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

W myśl natomiast art. 44 ust. 3f ustawy, podatnicy o których mowa w ust. 1 pkt 1, opodatkowani na zasadach określonych w art. 30c, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonym zgodnie z art. 30c, a sumą należnych zaliczek za poprzednie miesiące, z uwzględnieniem art. 27b.

W związku z tym, że - jak wykazano - obowiązek podatkowy z tytułu przychodu otrzymanego od towarzystwa ubezpieczeniowego powstał w miesiącu w którym Wnioskodawczyni otrzymała należności, Wnioskodawczyni zobowiązana jest do wykazania tego przychodu w zeznaniach o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z pozarolniczej działalności gospodarczej PIT-36L za lata, w których przychód powstał, tj, za 2014 i 2015. W związku z otrzymaniem tego przychodu, obowiązek uiszczania zaliczek na podatek dochodowy powstał w latach 2014 i 2015.

Reasumując, kwoty prowizji, których podstawa wypłaty zaistniała po likwidacji działalności gospodarczej nie są - wbrew stanowisku Wnioskodawczyni - przychodem powstałym w roku 2013 r. Wobec tego Wnioskodawczyni nie ma podstaw do wykazania ich w zeznaniu za 2013 r. (poprzez korektę).

W myśl art. 51. § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności. Za zaległość podatkową uważa się także niezapłaconą w terminie płatności zaliczkę na podatek, w tym również zaliczkę, o której mowa w art. 23a, lub ratę podatku (§ 2).

Zgodnie z art. 53 § 1 Ordynacji podatkowej, od zaległości podatkowych, z zastrzeżeniem art. 54, naliczane są odsetki za zwłokę.

Przepis § 1 stosuje się również do należności, o których mowa w art. 52 § 1, oraz do nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek, w części przekraczającej wysokość podatku należnego za rok podatkowy (§ 2).

Jeżeli zatem Wnioskodawczyni dokonała w prawidłowej wysokości i w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy, to nie powstanie z tego tytułu obowiązek zapłaty odsetek, ponieważ nie powstaną w tym przypadku zaległości podatkowe o których mowa w cytowanym powyżej art. 53 Ordynacji podatkowej.

Podkreślenia wymaga, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania - właściwy organ - ustali, że przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest odmienny od rzeczywistego, to wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.