ITPB1/4511-324/16/JC - Ustalenie obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych z działów specjalnych produkcji rolnej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 23 marca 2016 r. (data wpływu 4 kwietnia 2016 r.), uzupełnionym w dniu 14 czerwca 2016 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych z działów specjalnych produkcji rolnej - jest prawidłowe.

W dniu 4 kwietnia 2016 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 14 czerwca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych z działów specjalnych produkcji rolnej.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

1. Wnioskodawca jest osobą fizyczną, mającą miejsce zamieszkania na terenie Polski, podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca pozostaje w związku małżeńskim, w którym to małżeństwie panuje ustrój ustawowej wspólności majątkowej.

2. Wnioskodawca prowadzi gospodarstwo rolne na terytorium Polski. W prowadzonej działalności Wnioskodawca wykorzystuje składniki majątkowe stanowiące "gospodarstwo rolne" w rozumieniu art. 55³ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.), ("k.c.") oraz będące własnością Wnioskodawcy, takie jak: (I) Budynki gospodarskie, (II) Specjalistyczne maszyny i urządzenia, niezbędne do prowadzenia gospodarstwa rolnego przez Wnioskodawcę, (III) grunty ("gospodarstwo rolne").

3. Wnioskodawca w gospodarstwie rolnym prowadzi działalność produkcyjną w zakresie: drób rzeźny pow. 100 sztuk - indyki, która na podstawie art. 2 ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi działalność rolniczą w formie działów specjalnych produkcji rolnej.

4. Wnioskodawca w 2015 r. rozliczał podatek od dochodów uzyskiwanych z działów specjalnych produkcji rolnej na podstawie decyzji naczelnika właściwego urzędu skarbowego wydanej na Wnioskodawcę przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej jednostki produkcji zwierzęcej, określonych w załączniku nr 2 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponieważ rozmiary działów specjalnych produkcji rolnej Wnioskodawcy przekraczały wielkości określone w załączniku nr 2, opodatkowaniu podlegały dochody uzyskane w roku podatkowym z wszystkich jednostek produkcji, zgodnie z art. 24 ust. 4b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

5. 5.Od rozpoczęcia działalności gospodarstwa rolnego w zakresie działów specjalnych, jak też w 2015 r., Wnioskodawca nie prowadził ksiąg rachunkowych w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r. poz. 330, z późn. zm., dalej jako: "ustawa o rachunkowości").

6. Wnioskodawca oprócz dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej nie uzyskuje dochodów z działalności gospodarczej.

7. W 2015 r. przychody netto ze sprzedaży osiągniętej przez Wnioskodawcę w ramach działów specjalnych gospodarstwa rolnego przekroczyły równowartość w walucie polskiej 1.200.000 euro. Na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości od dnia 1 stycznia 2016 r. Wnioskodawca jest obowiązany prowadzić księgi rachunkowe, ponieważ jego przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej równowartość w walucie polskiej 1.200.000 euro. Jednocześnie Wnioskodawca nie zawiadamiał naczelnika urzędu skarbowego o zamiarze prowadzenia ksiąg rachunkowych.

8. Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązującego od 1 stycznia 2016 r., a dodanego przez art. 1 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 699) w przypadku gdy obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych wynika z przepisów o rachunkowości przychód z działów specjalnych produkcji rolnej ustala się na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych według zasad określonych w art. 14. W świetle przepisów prawa obowiązujących od dnia 1 stycznia 2016 r., skoro Wnioskodawca osiągając przychody z działów specjalnych produkcji rolnej za 2015 rok wynoszące co najmniej równowartość w walucie polskiej 1.200.000 euro, stosownie do treści przepisów ustawy o rachunkowości zobligowany został do prowadzenia ksiąg rachunkowych, to zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z dniem 1 stycznia 2016 r. Wnioskodawca jest zobowiązany do rozliczania przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej na podstawie tych ksiąg rachunkowych.

9. Wnioskodawca w 2016 r. nie zamierza osiągnąć przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej powodujących obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych zgodnie z przepisami o rachunkowości (pow. 1.200.000 euro).

W 2017 r. Wnioskodawca nie będzie prowadził ksiąg rachunkowych ani podatkowej książki przychodów i rozchodów. Dochód z działów specjalnych produkcji rolnej zarówno Wnioskodawca jak i jego żona będą ustalać w 2017 r. przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej na podstawie dwóch odrębnych decyzji z urzędu skarbowego w sprawie wymiaru podatku z działów specjalnych produkcji rolnej po złożeniu 2 deklaracji do wymiaru zaliczek podatku dochodowego na 2017 r. - PIT-6. Na potrzeby podatku od towarów i usług podatnikiem pozostanie tylko Wnioskodawca.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 14 czerwca 2016 r. Wnioskodawca wskazał, że 2017 r. działy specjalne produkcji rolnej będzie prowadzić Wnioskodawca oraz jego żona. Dochód z działów specjalnych produkcji rolnej, na potrzeby zaliczek podatku dochodowego, zarówno Wnioskodawca jak i jego żona będą ustalać w 2017 r. przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej na podstawie dwóch odrębnych decyzji z urzędu skarbowego w sprawie wymiaru podatku z działów specjalnych produkcji rolnej i po złożeniu 2 odrębnych deklaracji do wymiaru zaliczek podatku dochodowego na 2017 r. - PIT-6 w wysokości 50% całej produkcji gospodarstwa rolnego. Na potrzeby podatku od towarów i usług podatnikiem pozostanie tylko Wnioskodawca, który będzie fakturować 100% sprzedaży gospodarstwa rolnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (którego ostateczną treść wskazano w uzupełnieniu):

Jak obliczyć przychód każdego z małżonków za 2017 rok dla ustalenia czy został przekroczony limit 1.200.000 euro w 2017 r. i czy zaistnieje obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych w 2018 r. w sytuacji prowadzenia działów specjalnych przez małżonków na podstawie dwóch odrębnych decyzji bez zawierania przez małżonków umowy spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy, na potrzeby ustalania limitu 1.200.000 euro na 2017 r. każdy z małżonków będzie ustalać swój obrót odrębnie w wysokości 50% przychodu wykazanego w ewidencji sprzedaży dla potrzeb podatku od towarów i usług, mimo, że ewidencja ta prowadzona jest tylko na nazwisko Wnioskodawcy. Wnioskodawca wraz z małżonką nie będzie miał umowy spółki i dlatego uważa, że dla potrzeb zaprowadzenia ksiąg handlowych i obliczania dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej na podstawie tych ksiąg Wnioskodawca i jego żona będą obliczać swój obrót odrębnie jako 50% obrotu wykazywanego na potrzeby podatku od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej.

Stosownie do art. 2 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, działami specjalnymi produkcji rolnej są: uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym.

W myśl art. 2 ust. 3a ww. ustawy, nie stanowią działów specjalnych produkcji rolnej uprawy, hodowla i chów zwierząt w rozmiarach nieprzekraczających wielkości określonych w załączniku nr 2 do ustawy, zwanym "załącznikiem nr 2".

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych działy specjalne produkcji rolnej są odrębnym źródłem przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., przychód z działów specjalnych produkcji rolnej ustala się według zasad określonych w art. 14, jeżeli podatnik prowadzi księgi wykazujące te przychody. O zamiarze założenia ksiąg podatnik jest obowiązany zawiadomić właściwego naczelnika urzędu skarbowego przed rozpoczęciem roku podatkowego albo przed rozpoczęciem prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli nastąpiło ono w ciągu roku, z zastrzeżeniem ust. 2.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 2 ww. ustawy, w przypadku gdy obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych wynika z przepisów o rachunkowości, przychód z działów specjalnych produkcji rolnej ustala się na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych według zasad określonych w art. 14. W takim przypadku nie ma obowiązku zawiadamiania właściwego naczelnika urzędu skarbowego o założeniu ksiąg rachunkowych. Jak stanowi art. 24 ust. 4 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z działów specjalnych produkcji rolnej jest różnica pomiędzy przychodem z tytułu prowadzenia tych działów a poniesionymi kosztami uzyskania, powiększona o wartość przyrostu stada zwierząt na koniec roku podatkowego w porównaniu ze stanem na początek roku i pomniejszona o wartość ubytków w tym stadzie w ciągu roku podatkowego. Dochód z działów specjalnych produkcji rolnej. Jeżeli podatnik nie prowadzi ksiąg, o których mowa w art. 15, ustala się przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej, określonych w załączniku nr 2.

Stosownie do treści art. 24a ust. 1 ww. ustawy. osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

W myśl art. 24a ust. 2 pkt 2 ustawy, obowiązek prowadzenia księgi dotyczy również osób prowadzących działy specjalne produkcji rolnej, jeżeli osoby te zgłosiły zamiar prowadzenia tych ksiąg.

Zastosowany w tym przepisie termin "również" wskazuje, że ustawodawca uregulował w nim zasadniczo odmienną sytuację faktyczną niż ta, która podlega regulacji zawartej w ust. 1 art. 24a. O ile zatem ust. 1 art. 24a ustawy dotyczy podatników wykonujących działalność gospodarczą, a więc uzyskujących przychody ze źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy jako pozarolniczą działalność gospodarcza, o tyle ust. 2 art. 24a ustawy odnosi się do podatników uzyskujących przychody z innych źródeł przychodów - prowadzących działy specjalne produkcji rolnej, jeżeli osoby te zgłosiły zamiar prowadzenia tych ksiąg (pkt 2).

Natomiast termin "księgi" zastosowany w tej regulacji, jak również w art. 15 i 24 ust. 4 ustawy odnosi się zarówno do podatkowej księgi przychodów jak i ksiąg rachunkowych.

Zgodnie z art. 24a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych dotyczy osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych oraz spółek partnerskich, jeżeli ich przychody, w rozumieniu art. 14, za poprzedni rok podatkowy wyniosły w walucie polskiej co najmniej równowartość kwoty określonej w euro w przepisach o rachunkowości. Określony w tym przepisie obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych po przekroczeniu określonego limitu przychodów dotyczy, co do zasady podatników osiągających przychody z prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r. poz. 330, z późn. zm.). Przepisy ustawy o rachunkowości, zwanej dalej "ustawą", stosuje się, z zastrzeżeniem ust. 3, do mających siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych oraz spółek partnerskich, jeżeli ich przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej równowartość w walucie polskiej 1.200.000 euro.

Z przepisu tego wynika, że przepisy ustawy o rachunkowości stosuje się m.in. do osób fizycznych i ww. spółek, których przychody netto ze sprzedaży towarów produktów za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej równowartość w walucie polskiej 1.200.000 euro, niemniej przepis ten winien być wykładany z uwzględnieniem treści normatywnej zawartej w art. 24a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wskazany przepis art. 24a ustawy zawiera bowiem normy szczególne, określające, po pierwsze kiedy obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych powstaje dla podatników podatku dochodowego od osób fizycznych, uzyskujących przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej (ust. 4) oraz po drugie, których podatników obowiązek prowadzenia ksiąg co do zasady dotyczy. Chyba że sami zdecydują się na przyjęcie tego obowiązku (ust. 2 pkt 2). Ma on więc wyraźnie węższy zakres regulacji. A zatem jest przepisem szczególnym w stosunku do ogólnego przepisu zamieszczonego w ustawie o rachunkowości.

Przekroczenie limitu przychodów, o jakim mowa w art. 24a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości, spowoduje obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Ponadto z dniem 1 stycznia 2016 r. w przypadku gdy obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych wynika z przepisów o rachunkowości, przychód z działów specjalnych produkcji rolnej ustala się na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych według zasad określonych w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz wyżej wskazane przepisy należy stwierdzić, że dla ustalenia limitu 1.200.000 euro za 2017 rok każdy z małżonków będzie ustalał swój obrót w wysokości 50% przychodu rocznego uzyskanego z prowadzonych działów specjalnych produkcji rolnej wykazywanego na potrzeby podatku od towarów i usług.

Jeżeli tak ustalony przychód, w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości, nie przekroczy pułapu równowartości w walucie polskiej 1.200.000 euro, to Wnioskodawca będzie miał prawo opodatkowywać przypadające na siebie przychody osiągnięte w 2018 r. przy wykorzystaniu szacunkowych norm dochodu na podstawie art. 24 ust. 4 i ust. 4a p.d.o.f.

Stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę potwierdza interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 27 stycznia 2016 r. sygn. ILPB1/4511-1-1488/15-2/IM.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej, tutejszy organ informuje, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Ponadto wskazać należy, że z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa - niniejsza interpretacja dotyczy Wnioskodawcy i nie wywołuje skutków prawnych dla małżonki Wnioskodawcy. Małżonka Wnioskodawcy, chcąc uzyskać interpretację indywidualną, powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem i uiścić stosowną opłatę.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy), a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.