ITPB1/4511-1123/15-4/15/HD - Skutki podatkowe sprzedaży na rzecz spółki komandytowej prawa własności nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.), oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 18 listopada 2015 r. (data wpływu 23 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży na rzecz spółki komandytowej prawa własności nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie - jest prawidłowe.

W dniu 23 listopada 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie skutków podatkowych sprzedaży na rzecz spółki komandytowej prawa własności nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, zatrudnioną na podstawie umowy o pracę. Jednocześnie Wnioskodawca prowadzi działalność rolniczą w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) i jest zgłoszony jako rolnik do ubezpieczeń w Kasie Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego.

Wnioskodawca w ramach prowadzonego gospodarstwa rolnego nabył do majątku osobistego prawo własności nieruchomości - grunty rolne. Wnioskodawca prowadził i nadal prowadzi na tej nieruchomości gospodarkę rolną, zgodnie ze swoimi zamierzeniami.

Wnioskodawca zawiązał wspólnie z inną osobą fizyczną spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, której przedmiotem działalności jest m.in. działalność deweloperska.

Wnioskodawca planuje założenie spółki komandytowej z udziałem nowozawiązanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (jako komplementariusza) oraz swoim i drugiego wspólnika (jako komandytariuszy). Przedmiotem działalności spółki komandytowej będzie m.in. działalność deweloperska.

Wnioskodawca ma zamiar wnieść aportem do spółki komandytowej prawo własności nieruchomości, które w przeszłości zostało przez niego nabyte - jako rolnika w ramach gospodarstwa rolnego.

Drugim wariantem, który rozważa Wnioskodawca, jest sprzedaż prawa własności tej nieruchomości spółce komandytowej.

Wnioskodawca zaznacza, że ma zamiar zbyć (niezależnie od tego czy na podstawie umowy sprzedaży, czy też w ramach aportu) na rzecz spółki komandytowej wyłącznie te nieruchomości, które nabył w drodze umowy sprzedaży w ostatnich 2 latach podatkowych.

W dalszej kolejności Wnioskodawca ma zamiar zbyć na rzecz tej spółki nieruchomości, w stosunku do których upłynie w dacie tego zdarzenia ponad 5 lat podatkowych od daty ich odpłatnego nabycia.

Spółka komandytowa ma zamiar odrolnić nabyte nieruchomości z przeznaczeniem na budownictwo mieszkaniowe. Następnie spółka komandytowa ma zamiar wznieść na nabytych nieruchomościach osiedle domków jednorodzinnych, które będą sprzedawane potencjalnym nabywcom lub zbywać te nieruchomości wraz z prawem do ich zabudowy.

Zbyte przez Wnioskodawcę na rzecz spółki komandytowej nieruchomości mogą zostać przez nią zaliczone jako towary handlowe. W spółce komandytowej ma być zastosowany uproszczony system prowadzenia ksiąg rachunkowych, który daje mu możliwość nieprowadzenia ewidencji magazynowej towarów, zgodnie z art. 17 ust. 2 pkt 4 ustawy o rachunkowości.

W związku z powyższym m.in. zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 2).

Czy Wnioskodawca sprzedając na rzecz spółki komandytowej prawo własności nieruchomości, które nabył jako rolnik do swojego gospodarstwa rolnego, w drodze umowy sprzedaży zawartej ze spółką w ostatnich 2 latach podatkowych od nabycia nieruchomości, w związku z otrzymaniem ceny sprzedaży, osiąga przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a tiret 1 tej ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a tiret 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sprzedaż przez komandytariusza spółce komandytowej prawa własności nieruchomości, zbytej przez komandytariusza przed upływem 5 lat podatkowych od daty jej nabycia, stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Komandytariusz przenosi bowiem odpłatnie prawo własności nieruchomości na rzecz spółki osobowej prawa handlowego jeszcze przed upływem 5 lat podatkowych od daty jej nabycia. Cena sprzedaży osiągnięta z tego tytułu stanowi w tej sytuacji po stronie komandytariusza przysporzenie majątkowe, które rodzi obowiązek podatkowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego - jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn zm.) spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

W myśl art. 102 Kodeksu spółek handlowych spółka komandytowa jest spółką osobową, mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona. W sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej (art. 103 Kodeksu).

Stosownie do treści art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

Spółka komandytowa jako osobowa spółka prawa handlowego nie posiada osobowości prawnej. Posiada jednak podmiotowość prawną, co oznacza, że może we własnym imieniu nabywać prawa i zaciągać zobowiązania. Może także posiadać własny majątek, odrębny od majątków jej wspólników. Jednocześnie pamiętać należy, że spółka komandytowa nie jest samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki komandytowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce komandytowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem takiej spółki jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc na grunt prawa podatkowego wskazać należy, że zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

* pkt 3 - pozarolnicza działalność gospodarcza,

* pkt 8 - odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie skutkuje powstaniem przychodu - o ile odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca rozważa sprzedaż na rzecz spółki komandytowej nabytego do majątku osobistego w ramach prowadzonego gospodarstwa rolnego prawa własności nieruchomości - grunty rolne, na których prowadzi gospodarkę rolną. W analizowanej sytuacji Wnioskodawca ma zamiar zbyć nieruchomości, które nabył w drodze umowy sprzedaży w ostatnich 2 latach podatkowych.

Mając na względzie wyżej przeanalizowane regulacje prawne oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że opisanej sprzedaży prawa własności nieruchomości (gruntów rolnych) nie należy uznawać za dokonaną w ramach działalności gospodarczej, gdyż grunty zostały zakupione do majątku prywatnego, były wykorzystywane na cele rolnicze i nie były wykorzystywane w pozarolniczej działalności gospodarczej. Zatem sprzedaż prawa własności nieruchomości nie będzie źródłem przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże w związku z tym, iż dojdzie do zbycia prawa własności nieruchomości, które Wnioskodawca nabył w drodze umowy sprzedaży w ostatnich 2 latach podatkowych - a więc przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie - to należy tę sprzedaż kwalifikować do źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustaw o podatku dochodowym od osób fizycznych, a dochód uzyskany z tego tytułu będzie podlegał u Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jeżeli opis przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego nie jest zgodny ze stanem rzeczywistym wydana interpretacja nie chroni Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. Przy czym organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności (art. 199a § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.