ITPB1/4511-1003/15/HD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 25 września 2015 r. (data wpływu 6 października 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania:

* środków pieniężnych na podstawie wyroku sądowego po zakończeniu roku rozliczeniowego z tytułu wyrównania zaniżonej dotacji oświatowej - jest nieprawidłowe;

* odsetek za zwłokę w wypłacie ww. wyrównania - jest prawidłowe.

W dniu 6 października 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych na podstawie wyroku sądowego po zakończeniu roku rozliczeniowego z tytułu wyrównania zaniżonej dotacji oświatowej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni prowadzi niepubliczne przedszkole na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

Na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. Nr 95, poz. 425) Wnioskodawczyni otrzymuje z budżetu gminy dotacje dla niepublicznych przedszkoli.

Jednocześnie Wnioskodawczyni wskazuje, że od 2011 r. otrzymuje dotacje w zaniżonej wysokości. Burmistrz miasta czynnością z dnia 20 marca 2012 r. przyznał Wnioskodawczyni od miesiąca stycznia 2012 r. dotację w wysokości 486 zł 82 gr na jedno dziecko miesięcznie, nie przyjmując przy obliczaniu wysokości miesięcznej stawki dotacji na każdego ucznia uczęszczającego do placówki niepublicznej wychowania przedszkolnego pełnej podstawy naliczenia tej dotacji, tj. przyjmując, iż podstawą obliczenia wysokości ww. dotacji są wprawdzie ustalone w budżecie danej gminy wszystkie bieżące wydatki ponoszone w przedszkolach publicznych w przeliczeniu na jednego ucznia, z wyłączeniem wydatków Rozdziału 80484 - Stołówki szkolne i przedszkolne oraz wydatków w wysokości opłat wnoszonych przez rodziców na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego za świadczenia udzielane przez publiczne przedszkola prowadzone przez gminę w czasie przekraczającym wymiar zajęć, o których mowa w przepisach art. 6 ust. 1 pkt 2 ustawy o systemie oświaty oraz opłat za korzystanie z wyżywienia w tych przedszkolach.

Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 8 października 2013 r. w punkcie 1 stwierdził nieważność ww. czynności burmistrza miasta z dnia 20 marca 2012 r. - w części dotyczącej zatwierdzenia obliczenia stawek dotacji na jednego ucznia w niepublicznych placówkach wychowania przedszkolnego oraz w punkcie 2 tego wyroku określił, iż zaskarżona czynność nie podlega wykonaniu. Ww. wyrok jest prawomocny.

W dniu 15 maja 2015 r. gmina przekazała na rzecz Wnioskodawczyni łączną kwotę 57.947 zł 68 gr wskazując w tytule przelewu, iż na kwotę tę składają się:

* wyrównanie stawek na jednego ucznia w kwocie 42.738 zł 98 gr, oraz

* odsetki w kwocie 15.208 zł 70 gr.

Po otrzymaniu tych kwot Wnioskodawczyni zwróciła się do burmistrza miasta z prośbą o wskazanie sposobu wyliczenia kwoty wyrównania należnej jej dotacji. W odpowiedzi na zapytanie Wnioskodawczyni burmistrz miasta w piśmie z dnia 6 lipca 2015 r. poinformował o sposobie rozliczenia dotacji za rok 2012 r. i sposobie wyliczenia kwoty wyrównania dotacji za ten rok. Z treści tego wyliczenia wynikało, iż w okresie: styczeń-luty 2012 r. stawka na jedno dziecko w przedszkolu niepublicznym wyniosła 587 zł 28 gr, a w okresie: marzec-grudzień 2012 r. - 550 zł 57 gr. Tym samym, tytułem wyrównania ww. dotacji za 2012 r., gmina miasta w dniu 15 maja 2015 r. przekazała na rzecz Wnioskodawczyni kwotę 42.738 zł 98 gr.

Pismem z dnia 24 czerwca 2015 r. Wnioskodawczyni zwróciła się do R. w G. z wnioskiem o udzielenie wyjaśnień w zakresie traktowania środków pieniężnych wypłaconych niepublicznym placówkom oświatowym po zakończeniu roku rozliczeniowego z tytułu wyrównania zaniżonej dotacji oświatowej, tj. w przypadku Wnioskodawczyni w zakresie traktowania otrzymanych przez nią w dniu 5 maja 2015 r. ww. kwot tytułem wyrównania dotacji za 2012 r. Wnioskodawczyni stała bowiem na stanowisku, iż ww. wyrównanie nie miało już charakteru dotacji i w związku z tym nie ma ona - wynikającego z przepisów art. 251 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r. poz. 885 z późn. zm.) - obowiązku wykorzystania tej kwoty do końca 2015 r. na cele określone przepisami art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty oraz obowiązku rozliczenia się z tego tytułu.

Przedstawiciele gminy miasta stali natomiast na stanowisku, iż ww. wyrównanie stanowi nadal dotację, którą Wnioskodawczyni musi przeznaczyć do końca 2015 r. na ściśle określone cele i z której musi się rozliczyć zgodnie z ww. przepisami.

W odpowiedzi na ww. pismo, R. w G. pismem z dnia 17 lipca 2015 r. wskazała, iż pomimo odmiennego stanowiska prezentowanego w doktrynie i judykaturze, Izba stoi na stanowisku, iż brak jest podstaw do zakwalifikowania przyznanego Wnioskodawczyni ww. świadczenia wyrównawczego jako świadczenia odszkodowawczego, a nie jako dotacji. Zdaniem organu środki te nadal posiadają cechy dotacji, a tym samym do wypłaconych Wnioskodawczyni środków pieniężnych zastosowanie mają przepisy ustawy o finansach publicznych, w tym art. 251 ust. 1 tej ustawy oraz ustawy o systemie oświaty, w tym art. 90 ust. 3d określającego wydatki, jakie mogą zostać pokryte z dotacji. W ocenie Izby na Wnioskodawczyni ciąży obowiązek wykorzystania tych środków na ściśle określone cele i rozliczenia się z wydatków pokrytych z tych środków do końca roku budżetowego, w którym środki te zostały faktycznie wypłacone/dopłacone, a nie w roku, w którym były należne.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym stanie faktycznym i stanie prawnym wypłacone Wnioskodawczyni przez gminę w dniu 15 maja 2015 r. środki pieniężne:

* w kwocie 42.738 zł 98 gr zł tytułem wyrównania stawek dotacji na jednego ucznia za rok 2012, oraz

* w kwocie 15.208 zł 70 gr tytułem odsetek za zwłokę w wypłacie wyrównania ww. stawek dotacji

wolne są od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie przepisów art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż stanowią otrzymaną z budżetu państwa lub budżetu jednostek samorządu trywialnego dotację w rozumieniu przepisów o finansach publicznych albo też na podstawie innych przepisów prawa

czy też

podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie:

* art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na to, iż pozostają one w związku z prowadzoną przez Wnioskodawczynię działalnością gospodarczą,

* art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż stanowią one de facto odszkodowanie za zaniżenie o wypłacenie w niższej niż należna wysokości dotacji za 2012 r.,

* innych przepisów prawa.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w opisanym stanie faktycznym i stanie prawnym wypłacone jej przez gminę w dniu 16 maja 2015 r. środki pieniężne tytułem wyrównania stawek dotacji na jednego ucznia za 2012 r. w kwocie 42.738 zł 98 gr oraz tytułem odsetki za zwłokę w wypłacie tego wyrównania w kwocie 15.208 zł 70 gr nie podlegają zwolnieniu od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ani na podstawie przepisów art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani też na podstawie żadnych innych przepisów prawa, gdyż środki te nie są już - wbrew stanowisku R. w G. oraz gminy miasta - dotacją w rozumieniu przepisów o finansach publicznych.

Wnioskodawczyni wskazuje, iż zgodnie z treścią przepisów art. 83a ust. 1 ustawy o systemie oświaty prowadzenie szkoły lub placówki, zespołu, o którym mowa w art. 90a ust. 1 oraz innej formie wychowania przedszkolnego, o której mowa w przepisach art. 14a ust. 1a tej ustawy nie jest działalnością gospodarcza. Wskazać jednak należy, iż dochody osiągane przez osoby fizyczne z tytułu prowadzenia niepublicznych szkół i przedszkoli w rozumieniu przepisów ustawy o systemie oświaty są opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach wynikających z przepisów tej ustawy.

Według stanowiska prezentowanego przez organy podatkowe prowadzenie przez osoby fizyczne szkół i przedszkoli niepublicznych ma znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów art. 5a pkt 6 oraz art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym jej prowadzenie generuje przychody zaliczane do źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy.

W myśl przepisów art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z treścią art. 14 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13 i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych od których, zgodnie z art. 22a-22o dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Wobec powyższego otrzymywana przez Wnioskodawczynię na bieżąco, tj. w danym roku za dany rok, na podstawie przepisów art. 90 ust. 1 ustawy o systemie oświaty, z gminy miasta dotacje potraktować należy jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Mając jednak na uwadze treść przepisów art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymywane z budżetu państwa lub jednostek samorządu terytorialnego (...) dotacje te zwolnione są spod opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Inaczej jednak - zdaniem Wnioskodawczyni - traktowane są w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych dokonywane przez jednostki samorządu terytorialnego wypłaty w następnych latach wyrównań do wypłaconych z ww. tytułu w zaniżonej wysokości w poprzednich latach dopłat. Wypłaty tych wyrównań nie stanowią już dopłat, gdyż są odszkodowaniami za zaniżenie i wypłacenie w niższej wysokości w poprzednich latach należnych dotacji.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawczyni m.in. w 2012 r. otrzymała z gminy dotację, jednakże w zaniżonej wysokości. W konsekwencji stwierdzenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 8 października 2013 r. nieważności czynności burmistrza miasta z dnia 20 marca 2012 r. w części dotyczącej zatwierdzenia obliczenia stawek dotacji na jednego ucznia w niepublicznych placówkach wychowania przedszkolnego oraz określenia, że zaskarżona czynność nie podlega wykonaniu, w dniu 15 maja 2015 r. została na rzecz Wnioskodawczyni przekazana przez gminę łącznie kwota 57.947 zł 68 gr tytułem wyrównania ww. dotacji za 2012 r. oraz tytułem odsetek za opóźnienie w jej zapłacie.

W ocenie Wnioskodawczyni otrzymana przez nią kwota tytułem wyrównania dotacji za 2012 r., tj. kwota 42.738 zł 98 gr stanowi odszkodowanie w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. Na poparcie powyższego stanowiska Wnioskodawczyni powołuje się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 16 kwietnia 2015 r. sygn. akt I SA/Bk 110/14, zgodnie z którym transfer należności z tytułu dotacji po upływie roku budżetowego (w wyniku prawomocnego orzeczenia sądu cywilnego, potwierdzającego wysokość nie przyznanej i nie wypłaconej a przysługującej należności)"czystą" dotacją nie jest. Jest to natomiast wypłata należności, które należą się z tytułu dotacji, która nie została udzielona/przyznana i w konsekwencji wypłacona. Tym samym skoro dotacji nie udzielono w roku, w którym powinna była ona zostać udzielona, to mimo realizacji zadań publicznych nie można jej (dotacji) było wykorzystać i w konsekwencji rozliczyć za rok, za który przysługiwała. Wnioskodawczyni wskazuje bowiem, iż wbrew stanowisku zaprezentowanemu przez Regionalną Izbę Obrachunkową w piśmie z dnia 17 lipca 2015 r. wypłacona po roku, w którym była należna kwota tytułem wyrównania należnej dotacji za dany rok, nie może być traktowana jako dotacja, a także nie można przyjąć, iż rozliczenie tej dotacji powinno nastąpić w roku budżetowym, w którym faktycznie jest ona dopłacona czy też wypłacona.

Wskazać bowiem należy, iż ww. dotacja jest przyznawana w wysokości odpowiadającej ilości uczniów, które w danym miesiącu czy roku do danej placówki przedszkolnej uczęszczają. Wykorzystanie zatem i rozliczenie może nastąpić tylko w stosunku do miesiąca czy roku, w którym uczniowie ci do danej placówki uczęszczali. W następnych latach liczba uczniów może się zmienić, a nawet dana osoba może nie prowadzić już takiego przedszkola, co nie oznacza przecież, że wyrównanie do wypłaconej jej w poprzednich latach w zaniżonej wysokości dotacji nie powinno być jej obecnie wypłacone.

Tym samym Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, iż wypłacona jej w dniu 15 maja 2015 r. tytułem wyrównania dotacji za 2012 r. kwota 42.738 zł 98 gr nie stanowi dotacji, w tym w rozumieniu przepisów art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, kwota ta nie podlega także zwolnieniu od podatku dochodowego osób fizycznych na podstawie przepisów art. 21 ust. 1 pkt 3-3d tej ustawy, ani na podstawie jakiegokolwiek innego przepisu tej ustawy. W konsekwencji wypłacona Wnioskodawczyni ww. kwota stanowi przychód Wnioskodawczyni z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, a uzyskany dochód podlega opodatkowaniu w ramach tego źródła przychodów.

W ocenie Wnioskodawczyni również otrzymana przez nią kwota 15.208 zł 70 gr tytułem odsetek za opóźnienie w zapłacie przez gminę na jej rzecz ww. wyrównania dotacji nie korzysta ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wskazać bowiem należy, iż wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych są odsetki wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 52, pkt 119 i pkt 130 ustawy, czyli: odsetki i kwoty rekompensat otrzymanych na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o zasadach realizacji przedpłat na samochody osobowe, odsetki od papierów wartościowych emitowanych przez Skarb Państwa oraz obligacji emitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego w części odpowiadającej kwocie odsetek zapłaconych przy nabyciu tych papierów wartościowych od emitenta, odsetki lub dyskonto od obligacji na rynkach zagranicznych oraz dochody z odpłatnego zbycia tych obligacji uzyskane przez osoby fizyczne, o których mowa w art. 3 ust. 2a tej ustawy.

Ponadto, zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 95 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są odsetki z tytułu wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Zdaniem Wnioskodawczyni wśród odsetek, które na podstawie ww. przepisów zostały zwolnione od opodatkowania podatkiem dochodowym nie zostały wymienione odsetki, o których mowa w niniejszym wniosku, tj. odsetki które otrzymała ona w dniu 15 maja 2015 r. od gminy. Odsetki te nie są bowiem ani odszkodowaniem, ani też zadośćuczynieniem lecz wynikają z odrębnych przepisów i dotyczą opóźnienia w spłacie świadczenia pieniężnego.

Tym samym, według Wnioskodawczyni otrzymane przez nią odsetki stanowią przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Powyższe stanowisko Wykonawczyni popiera m.in. wyrokiem NSA w Warszawie z dnia 9 stycznia 2007 r. sygn. akt II FSK 36/06.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie skutków podatkowych otrzymania:

* środków pieniężnych na podstawie wyroku sądowego po zakończeniu roku rozliczeniowego z tytułu wyrównania zaniżonej dotacji oświatowej - jest nieprawidłowe;

* odsetek za zwłokę w wypłacie ww. wyrównania - jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 83a ust. 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.) prowadzenie szkoły lub placówki, zespołu, o którym mowa w art. 90a ust. 1, oraz innej formy wychowania przedszkolnego, o której mowa w przepisach wydanych na podstawie art. 14a ust. 7, nie jest działalnością gospodarczą. Działalność prowadzona w ww. placówkach nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2015 r. poz. 584 z późn. zm.) - nawet jeżeli spełnia zawarte w nim przesłanki, a zatem do tych form działalności nie stosuje się zasad ujętych w tej ustawie.

Powyższe nie oznacza jednak, że na gruncie poszczególnych ustaw zasada ta nie może być modyfikowana. Z taką właśnie sytuacją mamy do czynienia na gruncie prawa podatkowego. Unormowania te mają charakter szczególny i tym samym mają pierwszeństwo przed zasadami wynikającymi z przepisu ww. ustawy o systemie oświaty (w myśl klauzuli lex specialis derogat legi generali).

Osoby fizyczne osiągające dochody z prowadzenia niepublicznych szkół i przedszkoli w rozumieniu przepisów ww. ustawy o systemie oświaty - są podatnikami podatku dochodowego w świetle przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.).

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzenie przez osoby fizyczne szkół i przedszkoli niepublicznych generuje przychody zaliczane do źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do art. 5b ust. 1 ww. ustawy za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

W świetle definicji działalności gospodarczej zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzenie niepublicznego przedszkola jest rodzajem aktywności określonej jako działalność podjęta w celu zarobkowym, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

Artykuł 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13, i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych - o czym stanowi art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z brzmienia art. 218 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r. poz. 885 z późn. zm.) wynika, że z budżetu jednostki samorządu terytorialnego mogą być udzielane dotacje podmiotowe, o ile odrębne ustawy tak stanowią. Taką odrębną ustawą jest ustawa z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty. Treść art. 90 ust. 1 tej ustawy stanowi, że niepubliczne przedszkola w tym specjalne, szkoły podstawowe i gimnazja, w tym z oddziałami integracyjnymi z wyjątkiem szkół podstawowych specjalnych i gimnazjów specjalnych oraz szkół podstawowych artystycznych otrzymują dotację z budżetu gminy. Zatem dotacje z urzędu gminy (miasta) przyznane przedszkolom niepublicznym na podstawie art. 90 ustawy o systemie oświaty, przeznaczone na działalność oświatową, jako dotacje podmiotowe pochodzące od jednostek samorządu terytorialnego, są dotacjami w rozumieniu ustawy o finansach publicznych.

Na mocy art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni, prowadząca działalność oświatową - przedszkole niepubliczne, na podstawie wyroku sądowego otrzymała od gminy miejskiej środki pieniężne tytułem niedopłaty dotacji oświatowej za 2012 r. w łącznej kwocie 57.947 zł 68 gr. Na kwotę tę składają się: wyrównanie stawek na jednego ucznia w kwocie 42.738 zł 98 gr, oraz odsetki za zwłokę w wypłacie wyrównania ww. stawek dotacji w kwocie 15.208 zł 70 gr. Z wniosku wynika również, że według Regionalnej Izby Obrachunkowej otrzymane przez Wnioskodawczynię środki (wyrównanie stawek na jednego ucznia) posiadają cechy dotacji, a tym samym do wypłaconych Wniosko¬dawczyni środków pieniężnych zastosowanie mają przepisy ustawy o finansach publicznych, w tym art. 251 ust. 1 tej ustawy oraz ustawy o systemie oświaty, w tym art. 90 ust. 3d. W ocenie Izby na Wnioskodawczyni ciąży obowiązek wykorzystania tych środków na ściśle określone cele i rozliczenia się z wydatków pokrytych z tych środków do końca roku budżetowego, w którym środki te zostały faktycznie wypłacone/dopłacone, a nie w roku, w którym były należne.

Przystępując do oceny skutków podatkowych otrzymania przez Wnioskodawczynię na podstawie wyroku sądowego środków pieniężnych po zakończeniu roku rozliczeniowego z tytułu wyrównania zaniżonej dotacji oświatowej w pierwszej kolejności wskazać należy, że minister właściwy do spraw finansów publicznych nie ma uprawnienia do interpretowania w trybie wydawania indywidualnych interpretacji prawa podatkowego określonych w art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa przepisów innych, niż przepisy prawa podatkowego. Wobec tego nie jest uprawniony do interpretowania ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r. poz. 885 z późn. zm.) w powiązaniu z ustawą z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.) w zakresie sposobu traktowania środków pieniężnych wypłaconych niepublicznym placówkom po zakończeniu roku rozliczeniowego z tytułu wyrównania zaniżonej dotacji oświatowej. Udzielanie wyjaśnień dotyczących stosowania przepisów o finansach publicznych należy natomiast do zadań regionalnych izb obrachunkowych - na mocy ustawy z dnia 7 października 1992 r. o regionalnych izbach obrachunkowych (Dz. U. z 2012 r. poz. 1113 z późn. zm.).

Mając zatem na uwadze obowiązujące uregulowania prawne oraz przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego - w szczególności stanowisko Regionalnej Izby Obrachunkowej, według którego otrzymane przez Wnioskodawczynię środki pieniężne tytułem wypłacenia niepublicznej placówce po zakończeniu roku rozliczeniowego wyrównania zaniżonej dotacji oświatowej - nadal posiadają cechy dotacji, a tym samym do wypłaconych Wniosko¬dawczyni środków pieniężnych zastosowanie mają przepisy ustawy o finansach publicznych stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie - do środków dotyczących wyrównania stawek na jednego ucznia, tj. kwoty 42.738 zł 98 gr znajdzie zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast pozostałe środki pieniężne - odsetki za zwłokę w wypłacie wyrównania ww. stawek dotacji w kwocie 15.208 zł 70 gr nie stanowią dotacji w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, co oznacza, że w stosunku do tych środków nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji ww. odsetki uznać należy za przychody zaliczane do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (pozarolniczej działalności gospodarczej), które podlegają opodatkowaniu wraz z pozostałymi dochodami z działalności prowadzonej przez Wnioskodawczynię.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.