ITPB1/4160-7/08

W związku ze skargą z dnia 14 maja 2008 r. (data wpływu 19 maja 2008 r.) do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 17 marca 2008 r. znak ITPB1/415-774/07/WM w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zasad korzystania z jednorazowej amortyzacji, doręczoną w dniu 21 marca 2008 r. (data potwierdzenia odbioru), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów w trybie art. 54 § 3 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) oraz na podstawie art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) w związku z § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r., w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770), uwzględniając skargę w całości, zmienia zaskarżoną indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 17 marca 2008 r. znak: ITPB1/415-774/07/WM, uznając stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, wydał na Pana wniosek z dnia 21 grudnia 2007 r. (data wpływu 24 grudnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie amortyzacji środka transportu, zaskarżoną indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 17 marca 2008 r. znak ITPB1/415-774/07/WM w dniu 24 grudnia 2007 r.

We wniosku z dnia 21 grudnia 2007 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przedstawiono następujący stan faktyczny.

Prowadzi Pan firmę świadczącą usługi transportowe (przewóz rzeczy). W miesiącu marcu 2007 r. zakupił ciągnik siodłowy oraz dwie naczepy o łącznej wartości początkowej 179.244 zł 42 gr i dokonał jednorazowego odpisu amortyzacyjnego ww. środków trwałych, wpisując ich wartość bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów. Jednocześnie wskazał Pan, iż z uwagi na osiągnięty w 2006 r. przychód z działalności gospodarczej w wysokości 1.652.342 zł 60 gr, posiada status małego podatnika.

W związku z powyższym zadał Pan następujące pytanie.

Czy w świetle art. 22k ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przysługuje Wnioskodawcy prawo dokonania jednorazowego odpisu amortyzacyjnego od ww. środków transportu.

Jako stanowisko Wnioskodawcy wskazał Pan, iż miał prawo do skorzystania z jednorazowej amortyzacji, jako że ustawa daje takie możliwości.

Jednocześnie podnosił Pan, że spełnia warunki określone w art. 5a pkt 20 ww. ustawy - dotyczące małego podatnika, co popiera tym, iż w 2006 r. osiągnął przychód z działalności gospodarczej w wysokości 1 652 342 zł 60 gr liczony łącznie z podatkiem VAT.

W interpretacji indywidualnej z dnia 17 marca 2008 r. znak ITPB1/415-774/07/WM Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, nie podzielił Pana stanowiska stwierdzając, iż nie mógł Pan w 2007 r. skorzystać z jednorazowego odpisu na zasadach określonych w art. 22k ust. 7-12 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), ponieważ pomoc, o której mowa w ust. 7 stanowi pomoc udzielaną w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy de minimis, tj. rozporządzenia Komisji WE Nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis (Dz. Urz. UE L 379 z dnia 28 grudnia 2006 r.), które to rozporządzenie stosuje się do pomocy przyznanej podmiotom gospodarczym we wszystkich sektorach, z wyjątkiem pomocy wymienionej w art. 1 ust. 1 lit. g) dotyczącej pomocy na nabycie pojazdów przeznaczonych do transportu drogowego podmiotom gospodarczym prowadzącym działalność zarobkową w zakresie drogowego transportu towarowego.

Nie zgadzając się z powyższym stanowiskiem, wniósł Pan pismem z dnia 2 kwietnia 2008 r. (data wpływu 7 kwietnia 2008 r.) wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, w którym stwierdził, że przepisy art. 22k ust. 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadziły możliwość jednorazowej amortyzacji środków trwałych nabytych po 1 stycznia 2007 r. przez podatników rozpoczynających działalność gospodarczą lub małych podatników w rozumieniu tej ustawy. Stosownie do ust. 10 art. 22k jednorazowa amortyzacja stanowi pomoc de minimis.

Przepisy te nie zawierają zakazu stosowania amortyzacji jednorazowej w stosunku do nabywanych naczep, przyczep i ciągników siodłowych przez podatników wykonujących działalność w zakresie zarobkowego, towarowego transportu drogowego.

W świetle art. 217 Konstytucji RP ograniczenia, zwolnienia i stawki podatkowe mogą wynikać wyłącznie z ustawy, czyli że Konstytucja RP gwarantuje prymat prawa polskiego.

Nadmienił Pan również, że istnieją interpretacje przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w tym zakresie - np. Drugiego Urzędu Skarbowego w Kielcach nr OG-05/133/PDI/415-34/07, Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie nr I USI/415-10/07 - zgodne z jego stanowiskiem.

Ponadto podnosił Pan, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są jednoznaczne dla wszystkich podatników w Polsce. Interpretacja przepisów prawa nie może być uzależniona od miejsca zamieszkania i miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

W odpowiedzi z dnia 21 kwietnia 2008 r. znak ITPB1-415W-22/08 na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko uzasadniając je w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, zawartej w piśmie z dnia 21 kwietnia 2008 r. znak ITPB1-415W-22/08.

W dniu 19 maja 2008 r. za pośrednictwem Izby Skarbowej w Bydgoszczy - Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu nie zgadzając się z rozstrzygnięciem zawartym w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa wniósł Pan skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na wydaną indywidualną interpretację. W złożonej skardze wnosi Pan o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

W złożonej skardze podtrzymuje Pan swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie, wyrażone w treści wezwania do usunięcia naruszenia prawa z dnia 2 kwietnia 2008 r.

W Pana ocenie, przepisy art. 22k ust. 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadziły mozliwość jednorazowej amortyzacji środków trwałych nabytych po 1 stycznia 2007 r. przez podatników rozpoczynających działalność lub małych podatników w rozumieniu tej ustawy. Przepisy te nie zawierają zakazu stosowania amortyzacji jednorazowej w stosunku do nabywanych naczep, przyczep i ciągników siodłowych przez podatników wykonujących działalność w zakresie zarobkowego towarowego transportu drogowego.

Podkreśla Pan, że istnieją pozytywne interpretacje przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w tym zakresie, np. Drugiego Urzędu Skarbowego w Kielcach nr OG-005/133/PDI/415-34/07, Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie nr I USI/415-10/07, czy też Urzędu Skarbowego w Krasnymstawie nr PD-415-1/07.

Skarżący stwierdził, że w świetle art. 217 Konstytucji RP ograniczenia, zwolnienia i stawki podatkowe mogą wynikać wyłącznie z ustawy, a powoływanie się na rozporządzenie Komisji WE nr 1998/2006, które nie jest ustawą uważa za nadinterpretację prawa.

Wskazuje Pan również, że pozytywną opinię w sprawie stosowania jednorazowej amortyzacji przez podatników wykonujących działalność w zakresie zarobkowego towarowego transportu drogowego wydał też Minister Finansów w piśmie z dnia 29 stycznia 2008 r. odpowiadając na interpelację poselską nr 359.

Ponownie w wydanym w dniu 7 maja 2008 r. piśmie nr FG5/0683/11/ZKN/43/08 Ministerstwo Finansów Departament Rozwoju i Finansów Gospodarki Narodowej potwierdziło istnienie możliwości skorzystania z jednorazowego odpisu amortyzacyjnego nabytych środków transportu przez podatników prowadzących działalność w zakresie drogowego transportu towarowego.

Stosownie do art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) organ, którego działanie lub bezczynność zaskarżono, może w zakresie swojej właściwości uwzględnić skargę w całości do dnia rozpoczęcia rozprawy.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów po rozpatrzeniu przedmiotowej skargi z dnia 14 maja 2008 r. (data wpływu 19 maja 2008 r.) uwzględnia skargę w całości i stwierdza, że stanowisko skarżącego przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2007 r. (data wpływu 24 grudnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych zakresie zasad korzystania z jednorazowej amortyzacji - jest prawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, rozpatrując ponownie przedmiotową sprawę stwierdza co następuje:

Zgodnie z dyspozycją art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z przepisu tego wynika, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Stosownie natomiast do postanowień art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b) omawianej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części.

Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23, o czym stanowi art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 22a ust. 1 ww. ustawy amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

Na mocy przepisu art. 22h ust. 2 wskazanej ustawy, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l i 22ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonej w art. 22i-22k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Z kolei na podstawie art. 22k ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, w roku podatkowym, w którym rozpoczęli prowadzenie działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 11, oraz mali podatnicy, mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych zaliczonych do grupy 3-8 Klasyfikacji, z wyłączeniem samochodów osobowych, w roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym równowartości kwoty 50.000 euro łącznej wartości tych odpisów amortyzacyjnych.

Z wykładni gramatycznej tego przepisu wywieść jednak należy, iż nie utożsamia on możliwości skorzystania z jednorazowej amortyzacji od momentu nabycia tego środka, albowiem istotny jest tutaj rok podatkowy, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Tym samym nie sposób przyjąć, jak wskazała Strona, że art. 22k ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadza możliwość jednorazowej amortyzacji środków trwałych nabytych po 1 stycznia 2007 r., co jednakże nie zmienia istoty niniejszego rozstrzygnięcia.

Małym podatnikiem, zgodnie z art. 5a pkt 20 cytowanej ustawy jest podatnik, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 800 000 euro. Przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł.

W 2007 r. małymi podatnikami w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych byli więc przedsiębiorcy, których przychody ze sprzedaży wraz z należnym podatkiem VAT w 2006 r. nie przekroczyły 3.180.000 zł.

Przepis ust. 7 nie ma zastosowania do podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności gospodarczej, który w roku rozpoczęcia tej działalności, a także w okresie dwóch lat, licząc od końca roku poprzedzającego rok jej rozpoczęcia, prowadził działalność gospodarczą samodzielnie lub jako wspólnik spółki niemającej osobowości prawnej lub działalność taką prowadził małżonek tej osoby, jeżeli między małżonkami istniała w tym czasie wspólność majątkowa, o czym stanowi art. 22k ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powołane wyżej przepisy wykluczają możliwość dokonywania jednorazowo odpisów amortyzacyjnych w stosunku do niektórych środków trwałych (np. w stosunku do samochodów osobowych) oraz niektórych podatników (niespełniających kryteriów małego podatnika, a także rozpoczynających prowadzenie działalności w warunkach określonych w art. 22k ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Przepisy nie wykluczają możliwości stosowania tej metody amortyzacji w stosunku do innych pojazdów transportu drogowego, w tym samochodów ciężarowych, przez podatników prowadzących działalność w zakresie drogowego transportu towarowego.

Z treści ust. 10 art. 22k ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż pomoc, o której mowa w ust. 7, stanowi pomoc de minimis udzielaną w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis.

Powyższe oznacza, iż metoda jednorazowych odpisów amortyzacyjnych nie ma zastosowania w przypadku, gdy w świetle przepisów dotyczących pomocy publicznej nie jest dopuszczalne udzielenie podatnikowi pomocy de minimis.

W konsekwencji ograniczenie stosowania art. 22k ust. 7 ww. ustawy, wynikające z ust. 10 tej ustawy, ma swoje umocowanie w akcie prawnym o charakterze ustawy jaką bez wątpienia jest ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dlatego też Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy nie podziela zarzutu Skarżącego, że przedmiotowa odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa oraz poprzedzająca ją interpretacja indywidualna naruszają art. 217 ustawy zasadniczej z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.), który stanowi, że nakładanie podatków, innych danin publicznych, określenie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy.

Zasady pomocy de minimis uregulowane zostały rozporządzeniem Komisji WE Nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis. Jednakże przepisów tych nie stosuje się do pomocy na nabycie pojazdów przeznaczonych do transportu drogowego przyznawanej podmiotom gospodarczym prowadzącym działalność zarobkową w zakresie drogowego transportu towarowego.

Zauważyć należy, iż odpisy amortyzacyjne stanowią pieniężny wyraz stopniowego zużywania się trwałych składników majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej i są elementem kosztów uzyskania przychodów. Wysokość kwoty odpisu za dany okres podatkowy oraz okres amortyzacji wynikają z przyjętej przez podatnika metody amortyzacji.

Zastosowanie metody jednorazowych odpisów amortyzacyjnych powoduje szybsze (lub wolniejsze) niż według innych metod zaliczenie do kosztów podatkowych wartości środków trwałych. Możliwość wyboru tej metody nie została uwarunkowana formą nabycia środka trwałego. Oznacza to, iż możliwości dokonywania jednorazowo odpisu amortyzacyjnego nie można utożsamiać z pomocą na nabycie amortyzowanego środka trwałego.

Z przedstawionego przez Skarżącego stanu faktycznego wynika, iż przedmiotem Pana działalności jest świadczenie usług transportowych (przewóz rzeczy).

W świetle powyższego, ulga w postaci jednorazowego odpisu amortyzacyjnego jakkolwiek stanowi pomoc publiczną, to nie stanowi pomocy na nabycie środka trwałego. Zatem podatnicy prowadzący działalność gospodarczą w zakresie drogowego transportu towarowego mają możliwość korzystania z jednorazowych odpisów amortyzacyjnych od zakupionych dla potrzeb tej działalności pojazdów transportu towarowego, w tym samochodów ciężarowych.

Natomiast odnosząc się do wymienionych w treści skargi interpretacji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w podobnych sprawach, należy stwierdzić, iż nie stanowią one podstawy do zmiany wydanej przez tut. Organ indywidualnej interpretacji. Cytowane interpretacje co do zasady wiążą w sprawach, w których zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego.

Mając na uwadze powyższe, należało orzec jak w sentencji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w wyniku uwzględnienia skargi z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Referencje

I USI/415-10/07, I USI/415-9/07, postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego