ITPB1/415-98/11/PSZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 21 stycznia 2011 r. (data wpływu 27 stycznia 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 22 kwietnia 2011 r. (data wpływu 29 kwietnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia prawidłowych stawek amortyzacyjnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 27 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia prawidłowych stawek amortyzacyjnych.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 22 kwietnia 2011 r. (data wpływu 29 kwietnia 2011 r.).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Dnia 1 czerwca 2010 r. założył Pan jednoosobową działalność gospodarczą polegającą na uruchomieniu samoobsługowej bezdotykowej myjni samochodowej. Prace budowlane związane z przygotowaniem podłoża pod czterostanowiskową myjnię oraz montaż urządzeń myjni trwały do końca listopada 2010 r. Działka, na której posadowiona jest myjnia została wydzierżawiona na czas nieokreślony. Powierzchnia czterech stanowisk myjni wynosi ok. 120 m ^2, w tym trzy stanowiska myjni zadaszone wiatą ochronną o powierzchni 90 m ² oraz kontener, w którym znajdują się urządzenia myjni, o powierzchni ok. 15 m ^2. W ramach inwestycji zostały wykonane przyłącza wodno-kanalizacyjne, gazowe i energetyczne, utwardzone drogi dojazdowe (prowadzące wyłącznie do myjni), ogrzewanie posadzki do czterech stanowisk myjni oraz zakupiono urządzenia myjni w kontenerze, zadaszenie ochronne nad trzy stanowiska myjni oraz dwustanowiskowy odkurzacz wolnostojący samochodowy. Odkurzacz samochodowy stanowi jeden z elementów wyposażenia myjni. Część elementów inwestycji stanowi budowlę (kontener, zadaszenie ochronne, utwardzone podłoże wraz z przyłączami), pozostałe części składowe obiektu są wyposażeniem myjni, umożliwiającym jej odpowiednie funkcjonowanie (które raczej nie mogą funkcjonować odrębnie).

Z tego powodu inwestycja została podzielona na dwie pozycje w tabeli amortyzacyjnej środków trwałych:

* technikę myjni kontenerowej oraz urządzenia towarzyszące (odkurzacz samoobsługowy, system płatności bezgotówkowej, rozmieniarka pieniędzy, itp.) zakwalifikowano do grupy 449 KST. Zgodnie z ustawą o podatku dochodowym, podatnicy w roku podatkowym, w którym rozpoczęli prowadzenie działalności mogą dokonać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych zaliczanych do grupy 3-8 KST (do kwoty 100.000 Euro). W związku z tym, że środek trwały został zakupiony w listopadzie 2010 r., zastosowano w stosunku do niego jednorazowy odpis amortyzacyjny.

* budowlę złożoną z utwardzonego podłoża z systemem wodno-kanalizacyjnym, z drogami dojazdowymi z posadowionym na nim kontenerem i zadaszeniem ochronnym o powierzchni 96 m ² zakwalifikowano do 291 grupy KST. Ponieważ budowla posadowiona jest na dzierżawionym gruncie stawka amortyzacji została podwojona i przyjęto ją w wysokości 9% rocznie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, przyjęty podział wszystkich zakupionych elementów inwestycji na dwa środki trwałe: technikę myjni wraz z urządzeniami towarzyszącymi oraz na budowle jest prawidłowy. Uznanie całej inwestycji za jeden środek trwały byłoby nieprawidłowe ze względu na fakt, iż sam kontener, przyłącza, utwardzony plac i zadaszenie ochronne (bez techniki myjni i urządzeń towarzyszących) mogą być wykorzystane również w innym celu, niekoniecznie związanym z myciem pojazdów. Z kolei technika myjni może zostać zainstalowana w innym miejscu i po zapewnieniu dostępu do odpowiednich przyłączy (woda, gaz, prąd, kanalizacja) także bez problemu funkcjonować.

Ze względu na powyższe uznał Pan, iż najsensowniejszym rozwiązaniem sytuacji jest podział całej inwestycji na dwa środki trwale i przyjęcie odpowiednio: jednorazowego odpisu amortyzacyjnego przy technice myjni wraz z urządzeniami towarzyszącymi oraz stawki amortyzacji w wysokości 9% rocznie dla budowli.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy. Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych - wydatki na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Z treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika bowiem, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków m.in. na:

Z uwagi na to, że składniki majątku wykorzystywane są przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, ustawodawca przyjął zasadę, że wydatki te zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich zużycia. Podatnicy mogą - stosownie do treści art. 22 ust. 8 ww. ustawy - uznać za koszty uzyskania przychodów jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane zgodnie z przepisami art. 22a-22o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem art. 23.

Z treści przepisu art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

Stosownie do treści art. 22a ust. 2 ustawy, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania:

Zgodnie z art. 22i ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Na podstawie powołanego art. 22a ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, budowla wybudowana na cudzym gruncie jest środkiem trwałym. Zatem, gdy podatnik wybuduje budowlę na cudzym gruncie, pomimo iż w świetle art. 48 i art. 191 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) nie posiada do niej prawa własności, będzie miał prawo dokonywać odpisów amortyzacyjnych na takich samych zasadach, jak przy amortyzacji własnych środków trwałych.

Budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie stanowią odrębną grupę składników majątku podlegającą amortyzacji, niezależnie od przewidywanego okresu używania.

Amortyzacji budynków i budowli wybudowanych na cudzym gruncie dokonuje się na ogólnych zasadach wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy.

Możliwe jest również podwyższenie stawek amortyzacyjnych - w warunkach opisanych w art. 22i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zastosowanie indywidualnych stawek amortyzacyjnych - o czym stanowi art. 22j ustawy. Stawkę amortyzacyjną podwyższoną o współczynnik 2 stosuje się, zgodnie z art. 22i ust. 2 pkt 3 dla maszyn i urządzeń zaliczonych do grupy 4-6 i 8 Klasyfikacji Środków Trwałych.

Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, na dzierżawionym gruncie wybudowana została wiata myjni, utwardzono drogi dojazdowe, wykonano przyłącza oraz zainstalowano urządzenia myjące samochody.

Klasyfikując środki trwałe do poszczególnych grup należy posiłkować się Klasyfikacją Środków Trwałych. Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. Nr 112, poz. 1317 z późn. zm.), Klasyfikacja Środków Trwałych jest usystematyzowanym zbiorem obiektów majątku trwałego służącym m.in. do celów ewidencyjnych, ustalaniu stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych.

W Klasyfikacji Środków Trwałych za podstawową jednostkę ewidencji przyjmuje się pojedynczy element majątku trwałego spełniający określone funkcje w procesie wytwarzania wyrobów i świadczenia usług. Może nim być m.in. np. budynek, maszyna, pojazd mechaniczny. Jedynie w nielicznych przypadkach dopuszcza się przyjęcie w ewidencji, za pojedynczy obiekt, tzw. obiektu zbiorczego, którym może być np. zespół przewodów rurociągowych, zespół latarni jednego typu użytkowanych na terenie zakładu, ulicy, osiedla lub zespoły komputerowe (część I - objaśnienia uwagi wstępne KŚT).

W skład budynku, jako pojedynczego obiektu inwentarzowego, wlicza się również tzw. "obiekty pomocnicze" obsługujące dany budynek, np. chodniki, dojazdy, podwórka, place, ogrodzenia, studnie, itp. Obiekty pomocnicze, obsługujące więcej niż jeden budynek, należy zaliczać do właściwych rodzajów zgodnie z ich przeznaczeniem. Granice instalacji należących do wyposażenia budynku stanowią w zależności od rodzaju instalacji np. mufy, studzienki rewizyjne, zawory zamykające dopływ wody, gazu, czynników grzewczych, itp. Do wyposażenia budynku zalicza się wszystkie instalacje wbudowane w konstrukcje budynku na stałe, np. instalacje sanitarne, elektryczne, sygnalizacyjne, komputerowe, telekomunikacyjne, przeciwpożarowe oraz normalne wyposażenie budynku np. wbudowane meble.

W treści wniosku wskazał Pan, iż budowlę złożoną z utwardzonego podłoża z systemem wodno-kanalizacyjnym, z drogami dojazdowymi z posadowionym na nim kontenerem i zadaszeniem ochronnym zakwalifikował do 291 grupy KST. O ile poprawnie przyporządkował ją Pan do odpowiedniej grupy Klasyfikacji Środków Trwałych, t.j. wskazanej grupy 2 rodzaj 291 - obiekt inżynierii lądowej i wodnej gdzie indziej nie sklasyfikowany, to właściwa roczna stawka amortyzacyjna przewidziana w Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych wynosi 4,5%.

Jak wskazano powyżej, amortyzacji budynków i budowli wybudowanych na cudzym gruncie dokonuje się na ogólnych zasadach wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy. Budynki (budowle) wybudowane i wykorzystywane przez podatnika nie stanowią jego własności, mimo poniesienia przez niego nakładów na ich wybudowanie, lecz stanowią jego środek trwały podlegający amortyzacji na podstawie art. 22a ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nakłady poniesione na wybudowanie środka trwałego na cudzym gruncie nie stanowią więc inwestycji w obcym środku trwałym. Opisana budowla nie mieści się również w zakresie objętym dyspozycją art. 22i ust. 2 pkt 3 ustawy.

Zatem nieprawidłowe jest Pana stanowisko w zakresie zastosowania stawki amortyzacji w wysokości 9%.

Odnosząc się do kwestii zastosowania jednorazowego odpisu amortyzacyjnego dla urządzeń technicznych stwierdzić należy, że zgodnie z art. 22k ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, w roku podatkowym, w którym rozpoczęli prowadzenie działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 11, oraz mali podatnicy, mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych zaliczonych do grupy 3-8 Klasyfikacji, z wyłączeniem samochodów osobowych, w roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym równowartości kwoty 50.000 euro łącznej wartości tych odpisów amortyzacyjnych.

Za odrębne obiekty objęte grupą 4 uważa się poszczególne maszyny, urządzenia i aparaty (w tym maszyny automatyczne i półautomatyczne) oraz agregaty i zespoły urządzeń wraz ze stałym wyposażeniem (powiązane konstrukcyjno-technologicznie ze sobą w agregaty, zespoły lub linie obróbki albo ciąg technologiczny).

Jeżeli technika myjni kontenerowej oraz urządzenia towarzyszące (odkurzacz samoobsługowy, system płatności bezgotówkowej, rozmieniarka pieniędzy, itp.) nie stanowią ani wyposażenia budynku, ani też nie można im przydać charakteru "obiektu pomocniczego" dla budowli, można uznać je za odrębne środki trwałe. Jeżeli więc prawidłowo zakwalifikował Pan środek trwały do odpowiedniej grupy KŚT, t.j. wskazanej przez niego do grupy 4 pozycji 449 - inne maszyny i urządzenia do przetłaczania i sprężania cieczy i gazów, to istnieje możliwość skorzystania z jednorazowego odpisu amortyzacyjnego wprowadzonego do ewidencji środków trwałych urządzenia technicznego - do wysokości limitu 100.000 euro łącznej wartości tych odpisów. Przy tym, z tej metody amortyzacji może Pan skorzystać wyłącznie, jeżeli w 2010 r. jest podatnikiem rozpoczynającym działalność gospodarczą w rozumieniu art. 22k ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i jeżeli jednocześnie zachowane zostaną warunki pomocy de minimis.

Jednocześnie należy zaznaczyć, iż przedmiotem niniejszej interpretacji nie jest ocena prawidłowości dokonanej klasyfikacji przez podatnika jako, że organ podatkowy dokonuje interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, nie jest więc właściwy do ustalenia do jakiej grupy KŚT należy zaklasyfikować przedmiotowe środki trwałe. Podatnik jako osoba prowadząca działalność gospodarczą, w przypadku wątpliwości dotyczących odpowiedniej klasyfikacji, może zwrócić się o dokonanie klasyfikacji do Urzędu Statystycznego.

Podkreślenia wymaga, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.