ITPB1/415-847/09/AK - Określenie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów spółki jawnej rat leasingowych oraz opłaty wstępnej ponoszonych na podstawie zawartej umowy leasingu operacyjnego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 3 listopada 2009 r. (data wpływu 5 listopada 2009 r.) uzupełnionym dnia 14 grudnia 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia - w dacie poniesienia - do kosztów uzyskania przychodów rat leasingowych oraz opłaty wstępnej z tytułu umowy leasingu - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 listopada 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia - w dacie poniesienia - w ciężar kosztów uzyskania przychodów rat leasingowych oraz opłaty wstępnej z tytułu umowy leasingu.

W przedmiotowym wniosku oraz uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka jawna prowadzi księgi rachunkowe. W dniu 28 października 2009 r. podpisała umowę leasingu operacyjnego. Umowa spełnia warunki zawarte w art. 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. została zawarta za czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40 % normatywnego okresu amortyzacji, jej przedmiotem są rzeczy ruchome - 2 piece piekarnicze obrotowe. Okres na jaki zawarto umowę leasingu wynosi 60 miesięcy. Suma ustalonych w umowie leasingowej opłat pomniejszona o podatek od towarów i usług odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych. Zgodnie z zapisami umowy leasingu wstępna rata leasingowa wynosi 30 % wartości przedmiotu leasingu, wartość wykupu 14,25 % tej wartości. Ważność umowy warunkuje zapłata zaliczki na poczet wstępnej raty leasingowej w terminie do 5 dni od dnia podpisania umowy. Wartość zaliczki wyniosła 27.231,41 CHF + VAT, tj. 33.222,32 CHF brutto. Równowartość zaliczki w celu dokonania płatności wyliczona została według kursu średniego NBP waluty umowy obowiązującego w dniu realizacji płatności.

Spółka dokonała zapłaty zaliczki w kwocie 96.270,60 PLN brutto jako realizację postanowień zmówienia na dostawę pieców. Zaliczka została rozliczona przez leasingodawcę na poczet zaliczki na wstępną opłatę leasingową.

Umowa leasingowa zawiera zapis, że odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych dokonuje finansujący, i to on przez cały okres trwania umów leasingu jest właścicielem przedmiotu leasingu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy kosztem uzyskania przychodów spółki są opłaty leasingowe ponoszone przez spółkę w podstawowym okresie trwania umowy leasingowej, w tym opłata wstępna w momencie ich poniesienia.

Zdaniem Wnioskodawcy, opłaty leasingowe do leasingu operacyjnego opisanego we wniosku, spełniające warunki zawarte w art. 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponoszone przez spółkę w podstawowym okresie trwania umowy leasingu, w tym opłata wstępna stanowią koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia.

Wstępna opłata leasingowa, jako nie związana bezpośrednio z przychodem, której opłacenie jest jednak warunkiem zawarcia umowy leasingowej, powinna być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w momencie poniesienia. Nie są to koszty przekraczające rok podatkowy, gdyż jej poniesienie stanowi warunek zawarcia umowy leasingowej i przystąpienia do tej umowy przez leasingodawcę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 23b ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

Stosownie do treści art. 23b ust. 2 ww. ustawy jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

Moment zaliczenia rat leasingowych do kosztów uzyskania przychodów nie jest sprecyzowany w art. 23b ust. 1 cyt. ustawy. W związku z tym rozstrzygając tę kwestię należy brać pod uwagę ogólne zasady potrącania kosztów uregulowane w art. 22 ust. 4-6 ustawy.

Z analizy złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi księgi rachunkowe, czego konsekwencją jest obowiązek zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z zasadami przewidzianymi w art. 22 ust. 5-5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów stosownie do art. 22 ust. 5d, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Opłaty związane z umową leasingu operacyjnego stanowią dla leasingobiorcy koszty pośrednie, gdyż nie można ich bezpośrednio powiązać z konkretnymi przychodami uzyskiwanymi przez podatnika.

Podkreślić należy, że bez względu na nazewnictwo (opłata wstępna, czynsz inicjalny), jeżeli uiszczenie wynikającej z umowy leasingu określonej kwoty jest warunkiem koniecznym do rozpoczęcia realizacji umowy leasingu, a więc skuteczności tej umowy, to - z uwagi na tę właśnie rolę - należy przyjąć, że jest to koszt dotyczący całej umowy i ściśle określonego czasu jej trwania, z reguły przekraczającego rok podatkowy.

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, z uwagi na to, że opłata wstępna jest warunkiem koniecznym do zawarcia umowy należy stwierdzić, iż dotyczy ona pełnego określonego okresu trwania umowy leasingu, przekraczającego rok podatkowy.

W konsekwencji, zaliczając do kosztów uzyskania przychodów opłatę wstępną z tytułu umowy leasingu operacyjnego, należy podzielić ten wydatek proporcjonalnie do długości okresu, którego on dotyczy, tj. proporcjonalnie do okresu trwania umowy - stosownie do treści cytowanego art. 22 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast poszczególne raty leasingowe, opłacane przez Wnioskodawcę w okresie trwania umowy dotyczące ściśle określonego czasu, nie przekraczającego roku podatkowego, winny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w dacie ich poniesienia. Należy przyjmować, że jest to koszt dotyczący całej umowy i ściśle określonego czasu jej trwania, z reguły przekraczającego rok podatkowy.

Reasumując, raty leasingowe, które nie warunkowały rozpoczęcia realizacji umowy leasingu i płatne będą już po uruchomieniu leasingu, tj. w podstawowym okresie trwania umowy, jako niemające charakteru wstępnego, Wnioskodawca ma prawo zaliczyć w pełnej wysokości do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w dacie ich poniesienia. Jednakże koszt opłaty wstępnej warunkującej realizację umowy leasingu zawartej na czas 60 miesięcy, jest kosztem dotyczącym okresu przekraczającego rok podatkowy, potrącalnym proporcjonalnie do okresu trwania umowy.

Jednocześnie mając na uwadze, iż wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczył stosowania przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaznacza się, iż interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla poszczególnych wspólników Spółki. Uregulowania tej ustawy dotyczą bowiem podatników, którymi są osoby fizyczne. Wniosek natomiast złożyła Spółka Jawna, która w świetle zawartych w niej przepisów nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, podatnikami zaś są poszczególni wspólnicy.

Mając powyższe na uwadze informuje się, że uzyskanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej przepisów ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez wszystkich wspólników możliwe jest poprzez złożenie wniosków o wydanie interpretacji indywidualnej wraz z wypełnieniem wszystkich warunków określonych w art. 14b i art. 14f ustawy - Ordynacja podatkowa przez poszczególne osoby fizyczne - wspólników.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.