ITPB1/415-846/11/MR - Określenie źródła przychodu oraz momentu jego uzyskania z tytułu udziału w spółce cichej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 8 sierpnia 2011 r. (data wpływu 10 sierpnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia źródła przychodu oraz momentu jego uzyskania z tytułu udziału w spółce cichej - jest prawidłowe.

W dniu 10 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia źródła przychodu oraz momentu jego uzyskania z tytułu udziału w spółce cichej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą - działalność prawnicza (PKD 69.10.Z.). W dniu 1 lipca 2011 r. jako przedsiębiorca zawarł ze swoim wstępnym również przedsiębiorcą, który prowadzi działalność w zakresie opracowywania dokumentacji projektowo - kosztorysowych wraz z uzyskaniem wszelkich wymaganych prawem uzgodnień, opinii, decyzji administracyjnych umowę spółki cichej. Spółka cicha ma następujące cechy:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przychód otrzymany przez Wnioskodawcę - wspólnika cichego, z tytułu procentowej partycypacji w przychodach przedsiębiorcy jest przychodem z działalności gospodarczej wspólnika cichego w dniu otrzymania zapłaty.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Stosownie do ust. 1c za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h i 1i, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

Wg ust. 1e jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Zgodnie z ust. 1h przepis ust. 1e stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej i cieplnej oraz gazu przewodowego. Zgodnie z ust. 1i, w przypadku otrzymania przychodu z działalności gospodarczej, do którego nie stosuje się ust. 1c, 1e i 1h, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Stanowisko, że przychód wspólnika cichego z tytułu partycypacji w przychodach przedsiębiorcy jest przychodem z działalności gospodarczej wspólnika cichego w dniu otrzymania zapłaty zostało potwierdzone m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 9 lutego 2009 - IBPBI/1/415-897/08/KB. Również doktryna m.in. "Spółka cicha" Grzegorz Jędrejek Meritum 2008 r. s. 133 stoi na stanowisku, że można wyróżnić 3 grupy wspólników cichych w oparciu o kryterium płacenia podatku dochodowego. Przedsiębiorcę w formie spółki kapitałowej, osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą oraz osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. W pierwszym przypadku przychody wspólnika łączą się z dochodami z innej działalności gospodarczej i są opodatkowane według stawki liniowej. W drugiej sytuacji wspólnik uzyskuje przychody, które należy zakwalifikować jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Łączą się one z pozostałymi przychodami wspólnika i w zależności od sposobu opodatkowania podlegają skali lub stawce liniowej. W trzecim przypadku przychody opodatkowane są na równi z odsetkami od pożyczek i nie łączą się z innymi przychodami opodatkowanymi według skali podatkowej. Z uwagi na powyższe w ocenie Wnioskodawcy datą powstania przychodu wspólnika cichego będzie dzień otrzymania zapłaty z tytułu udziału w przychodzie przedsiębiorcy, a przychody te będą łączyły się z pozostałymi przychodami wspólnika cichego z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaakcentować, iż na gruncie polskich przepisów konstrukcja spółki cichej nie jest uregulowana. Pomimo takiego stanu rzeczy ten typ stosunku prawnego znajduje zastosowanie w polskim obrocie gospodarczym. Umowa spółki cichej zawiązywana jest na podstawie wyrażonej w art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), zasady swobody umów jako umowa nienazwana. W doktrynie wskazuje się, że spółka cicha - w typowej jej postaci - polega z założenia na niejawnym uczestniczeniu jednego podmiotu (wspólnik cichy) w zysku wypracowywanym przez przedsiębiorstwo prowadzone we własnym imieniu przez inny podmiot (przedsiębiorcę) - w zamian za wniesienie wkładu. Oznacza to, że spółka cicha nie jest podmiotem prawa, bowiem to "wspólnik jawny" jest przedsiębiorcą i to on występuje na zewnątrz w obrocie, ponosząc wszelkie tego konsekwencje. Zobowiązanie wspólnika cichego, sprowadzające się do wniesienia wkładu, może mieć zarówno charakter pieniężny, jak i niepieniężny.

Zwrócić uwagę trzeba, co podkreślane jest w doktrynie, że wspólnikowi cichemu przysługują nie "prawa" otrzymane w zamian za wniesienie wkładu, ale wierzytelność, w skład której wchodzą uprawnienia, w tym przede wszystkim do pobierania zysku. Dlatego też w przypadku spółki cichej nie można mówić o "członkostwie" czy też "udziale" rozumianym jako wiązka praw spółkowych korporacyjno-obligacyjnych, otrzymanych w zamian za wniesienie wkładu. Zysk należny wspólnikowi cichemu należy także odróżnić od dochodów uzyskiwanych przez przedsiębiorcę.

Innymi słowy, tytułem prawnym uzyskania korzyści majątkowej przez cichego wspólnika nie jest posiadany udział w kapitale przedsiębiorcy, lecz umowa cywilnoprawna.

W sytuacji gdy wspólnikiem spółki cichej jest osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą, a jej wkład do spółki związany jest z prowadzoną przez tę osobę działalnością gospodarczą, uznać należy, iż przychody wspólnika cichego z udziału w zyskach przedsiębiorcy kwalifikowane są do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307), tj. pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie zaś z przepisem art. 14 ust. 1 ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do art. 14 ust. 1c ww. ustawy za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h i 1i, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

Przytoczony powyżej przepis należy traktować jako generalną zasadę określającą moment powstania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wyjątek od tak skonstruowanej zasady wprowadzają zapisy art. 14 ust. 1e, 1h i 1i powołanej ustawy.

W myśl art. 14 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Zapis art. 14 ust. 1h ww. ustawy stanowi, że przepis ust. 1e stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej i cieplnej oraz gazu przewodowego.

Natomiast zgodnie z art. 14 ust. 1i wyżej cytowanej ustawy, w przypadku otrzymania przychodu z działalności gospodarczej, do którego nie stosuje się ust. 1c, 1e i 1h, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jako przedsiębiorca zawarł z innym przedsiębiorcą umowę spółki cichej. Według postanowień umowy Wnioskodawca wnosi wkład niepieniężny polegający na obsłudze specjalistycznego oprogramowania, pomocy w obsłudze sprzętu i oprogramowania komputerowego, pomocy prawnej, prowadzeniu procedur administracyjno-prawnych. W zamian partycypuje w określonym procentowo udziale w przychodach przedsiębiorcy, udział wypłacany będzie na koniec każdego kwartału na rachunek bankowy Wnioskodawcy. Wnioskodawca wyłączony jest od odpowiedzialności osobistej wobec osób trzecich, nie ma wpływu na prowadzenie przedsiębiorstwa, jego reprezentację i nie uczestnicy w stratach.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż przychody uzyskane przez Wnioskodawcę z tytułu partycypacji w przychodach przedsiębiorcy (wstępnego) na podstawie umowy spółki cichej będą przychodem ze źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Przychód ten, zgodnie z cyt. wyżej art. 14 ust. 1i ww. ustawy, powstanie w dniu, w którym Wnioskodawca otrzyma należną mu zapłatę.

Przy tym podkreślić należy, że interpretację indywidualną wydaje się wyłącznie w oparciu o stan faktyczny przedstawiony przez Wnioskodawcę. Natomiast w toku prowadzonego postępowania podatkowego lub kontrolnego właściwy organ prowadzi postępowanie dowodowe w celu ustalenia stanu faktycznego, który rzeczywiście zaistniał. Oznacza to, że to do organu podatkowego należy ocena skutków podatkowych uwzględniających rzeczywistą treść zawartej umowy. W myśl bowiem art. 65 § 2 Kodeksu cywilnego, w umowach należy raczej badać, jaki był zgodny zamiar stron i cel umowy, aniżeli opierać się na jej dosłownym brzmieniu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 - 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.