ITPB1/415-840/11/HD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 lipca 2011 r. (data wpływu 8 sierpnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci składników majątkowych, wykorzystywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, do spółki z ograniczoną odpowiedzialności - jest prawidłowe.

W dniu 8 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci składników majątkowych, wykorzystywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jako osoba fizyczna prowadzi działalność gospodarczą na własne nazwisko, w ramach której między innymi zajmuje się produkcją okien, a także posiada kilka nieruchomości, z których jedna wykorzystywana jest na siedzibę firmy, zaś pozostałe są przedmiotem najmu.

Wnioskodawca planuje utworzenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, do której zamierza wnieść część majątku wykorzystywanego w ramach działalności gospodarczej prowadzonej na własne nazwisko.

W szczególności Wnioskodawca planuje wnieść do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością:

Zgodnie z dokumentacją księgową firmy, a w szczególności ewidencją środków trwałych, wartość księgowa wskazanych powyżej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wynosi 2.276.282,43 zł. Wartość rynkowa opisanych powyżej składników majątkowych kształtuje się na poziomie 14.700.000 zł W związku z powyższym, na pokrycie udziałów obejmowanych w nowoutworzonej spółce z o.o. Wnioskodawca planuje wnieść opisane powyżej składniki majątku po wartości rynkowej, to jest za około 14.700.000 zł, przy czym nominalna wartość udziałów wyniesie 2.276.282,43 zł, co odpowiada wartości księgowej tych składników, a pozostała wartość - około 12.420.000 zł zostanie zapisana na kapitale zapasowym w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci składników majątkowych, wykorzystywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością po wartości rynkowej w celu objęcia udziałów, których nominalna wartość równa jest wartości księgowej wnoszonych składników majątkowych, spowoduje powstanie dochodu podlegającego opodatkowaniu.

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w postaci środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych przeze Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej po wartości rynkowej, przy czym wartość nominalna objętych udziałów będzie równa wartości księgowej tych składników majątkowych, nie spowoduje powstania u Wnioskodawcy dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

W przypadku zatem wniesienia aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością powstaje przychód z kapitałów pieniężnych. Przychodem jest wartość nominalna otrzymanych udziałów w spółce z o.o. Tak więc w przypadku wniesienia aportem do spółki z o.o. środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i otrzymania udziałów o wartości nominalnej równej wartości księgowej tych składników, tj. 2.276.282,43 zł, powstaje u Wnioskodawcy przychód w kwocie 2.276.282,43 zł. Jest to przychód z kapitałów pieniężnych. Kosztem uzyskania tego przychodu, zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie wartość początkowa przedmiotu wkładu, zaktualizowana zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszona o sumę dokonanych przed wniesieniem tego wkładu odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne.

Biorąc powyższe pod uwagę Wnioskodawca uważa, że w przypadku wniesienia do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością składników majątkowych wykorzystywanych w ramach aktualnie prowadzonej działalności gospodarczej po wartości rynkowej, w celu objęcia udziałów w wartości nominalnej równej wartości księgowej tych składników, nie powstanie u Wnioskodawcy dochód podlegający opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast w świetle zapisu art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) - c).

Z kolei, zgodnie z dyspozycją art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Ustawodawca w przepisie art. 17 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie przewidział moment powstania przychodu osoby fizycznej, wnoszącej do spółki mającej osobowość prawną aport w postaci udziałów lub akcji, stanowiąc, iż przychód określony w ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu:

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca planuje wnieść wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub zorganizowana część - w szczególności nieruchomości, maszyny i urządzenia, meble, sprzęt biurowy i oprogramowanie, środki transportu, znak towarowy - do nowoutworzonej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, obejmując w zamian udziały w spółce kapitałowej. Wartość księgowa wnoszonych składników majątku wynosi 2.276.282,43 zł, zaś ich wartość rynkowa kształtuje się na poziomie 14.700.000 zł. Wnioskodawca chciałby wnieść przedmiotowe składniki majątku po wartości rynkowej, przy czym nominalna wartość udziałów wyniesie 2.276.282,43 zł, co odpowiada wartości księgowej tych składników, a pozostała wartość - około 12.420.000 zł zostałaby zapisana na kapitale zapasowym spółki z o.o.

W praktyce może wystąpić sytuacja, w której wartość wkładu niepieniężnego, w dniu jego wniesienia przez Wnioskodawcę do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie wyższa niż wartość nominalna udziałów obejmowanych przez Wnioskodawcę za ten wkład. W takiej sytuacji nadwyżka wartości wkładu niepieniężnego ponad nominalną wartość otrzymanych udziałów przekazywana będzie na kapitał zapasowy spółki z o.o. otrzymującej aport.

Na tle analizy przywołanych powyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stwierdzić, że jeżeli aport wniesiony do spółki kapitałowej w postaci składnika majątku niestanowiącego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (wkład niepieniężny), następuje w warunkach, o których mowa w cytowanym art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to u wnoszącego taki wkład powstanie przychód podatkowy kwalifikowany do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych w wysokości nominalnej wartości udziałów objętych w zamian za taki wkład.

Stosownie do art. 30b ust. 1 ww. ustawy, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Na podstawie art. 30b ust. 2 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem, o którym mowa w art. 30b ust. 1, jest różnica pomiędzy wartością nominalną objętych udziałów w spółkach mających osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1e pkt 1 ww. ustawy, w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część - na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów - ustala się koszt uzyskania, przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, w wysokości wartości początkowej przedmiotu wkładu, zaktualizowanej zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszonej o sumę dokonanych przed wniesieniem tego wkładu odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne.

Zgodnie z cytowanym wyżej art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. Z treści tego przepisu wynika, iż w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej po stronie udziałowca lub akcjonariusza powstaje przychód w wysokości nominalnej wartości udziałów (akcji) objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Przepis art. 17 ust. 2 ww. ustawy stanowi, iż przy ustalaniu wartości uzyskanego w wyżej wymieniony sposób przychodu stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Trzeba zauważyć, że przez nominalną wartość należy rozumieć wartość istniejącą tylko z nazwy, tytularną, formalną. Takiego rozumienia powołanego przepisu nie zmienia art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który w zakresie ustalania wartości przychodów odsyła do odpowiedniego stosowania art. 19 ustawy. Słowo "odpowiednio" oznacza, że do ustalenia wartości przychodu określonego w art. 17 ust. 1 pkt 9 ma zastosowanie wyłącznie zdanie pierwsze art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. A zatem wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty uzyskania przychodu.

Wobec powyższego, w świetle przedstawionych uwarunkowań prawnych należy stwierdzić, że jeżeli aport wniesiony do spółki kapitałowej w postaci składników majątku (nieruchomości, maszyny i urządzenia, meble, sprzęt biurowy i oprogramowanie, środki transportu, znak towarowy), niestanowiących przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, następuje w warunkach, o których mowa w cytowanym art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to u wnoszącego taki wkład powstanie przychód podatkowy, w wysokości nominalnej wartości udziałów (akcji) objętych w zamian za taki wkład. Dochodem z kapitałów pieniężnych będzie różnica pomiędzy wartością nominalną objętych udziałów w spółce z o.o. w zamian za wkład niepieniężny a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec tego jeśli wartość nominalna objętych udziałów będzie równa z kosztami uzyskania przychodów (lub niższa), wówczas dochód podlegający opodatkowaniu nie powstanie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.