ITPB1/415-783/07/AK - Ulga uczniowska niewykorzystana przez zmarłego podatnika, a dziedziczenie.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 14 grudnia 2007 r. (data wpływu 24 grudnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie nabycia prawa do niewykorzystanej przez spadkodawcę części ulgi z tytułu szkolenia uczniów w przypadku kontynuowania działalności gospodarczej przez spadkobiercę - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 grudnia 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie nabycia prawa do niewykorzystanej przez spadkodawcę części ulgi z tytułu szkolenia uczniów w przypadku kontynuowania działalności gospodarczej przez spadkobiercę.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Podatnik G. prowadzący salon fryzjerski przy ul. D. w L., przez wiele lat szkolił uczniów w zawodzie fryzjera - spełniał warunki od przyznania tzw. "ulgi uczniowskiej", której nie wykorzystał w całości w latach poprzednich. Podatek dochodowy od osób fizycznych opłacał w formie karty podatkowej. Kwota niewykorzystanej ulgi podatkowej wynosi 78 020 zł 20 gr. G. zmarł w dniu 4 grudnia 2007 r. Wnioskodawczyni jest żoną zmarłego podatnika, która po śmierci swego męża, w tym zakładzie będzie w tej samej branży kontynuować działalność gospodarczą. G. pozostawił testament i do całości spadku powołał żonę. Testament został sporządzony w formie aktu notarialnego. Został złożony wniosek do sądu o otwarcie testamentu i stwierdzenie nabycia spadku po zmarłym G.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy ulga uczniowska niewykorzystana przez zmarłego podatnika w latach poprzednich przechodzi na spadkobierców, którzy kontynuując działalność gospodarczą na własny rachunek, kontynuują niejako działalność gospodarczą zmarłego podatnika.

Zdaniem Wnioskodawcy, odliczenie niewykorzystanej ulgi uczniowskiej w latach poprzednich od podatku dochodowego w formie karty podatkowej - stosownie do art. 13 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie i na zasadach określonych w już nieobowiązującym przepisie art. 27c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2004 r. przysługiwała G. jak taki na mocy art. 97 § 1 i § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa przechodzi na spadkobierców jeżeli prowadzą działalność w tej samej branży na ich rachunek. Jest to prawo związane z prowadzoną przez spadkodawcę działalnością gospodarczą i jako prawo o charakterze niemajątkowym przechodzi na spadkobiercę kontynuującego tę działalność.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 922 § 1 i 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi czwartej Kodeksu - Spadki. Nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależne od tego, czy są one spadkobiercami. Podkreślić trzeba, że prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego nie należą do spadku. Ich sukcesja jest możliwa jedynie na podstawie i w granicach przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.). Kwestię sukcesji podatkowej reguluje przede wszystkim art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. W myśl art. 97 § 2 Ordynacji podatkowej, jeżeli na podstawie przepisów prawa podatkowego, spadkodawcy przysługiwały prawa o charakterze niemajątkowym, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, uprawnienia te przechodzą na spadkobierców pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na ich rachunek. Wyżej powołane przepisy art. 97 Ordynacji podatkowej nie dotyczą praw o charakterze osobistym spadkodawcy.

Ulga z tytułu szkolenia uczniów, zgodnie z art. 27c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2004 r. który ma zastosowanie w latach następnych w przypadkach wskazanych w art. 13 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1956 z późn. zm.), przysługuje osobom prowadzącym działalność gospodarczą uprawnionym na mocy odrębnych przepisów do szkolenia uczniów i zatrudniającym w ramach prowadzonej działalności pracowników w celu nauki zawodu. Warunkiem koniecznym do jej uzyskania jest złożenie przez podatnika w określonym przepisami terminie wniosku o jej przyznanie oraz łączne spełnienie wszystkich wymaganych przez prawo przesłanek umożliwiających przyznanie ulgi.

Prawo do korzystania z ulgi z tytułu szkolenia uczniów związane jest nierozerwalnie z konkretną osobą, prowadzącą działalność gospodarczą, a nabycie tego prawa następuje w formie decyzji administracyjnej, wystawionej na nazwisko osoby ubiegającej się o przyznanie ulgi. Ulga ta ma charakter podmiotowy i indywidualny, adresowana jest do oznaczonych podatników. Zatem każdy podatnik, chcąc korzystać z ulgi z tytułu szkolenia uczniów musi spełniać warunki do jej przyznania. Warunki powstania prawa do ulgi zostały ściśle określone przepisami, a preferencjami objęci zostali tylko podatnicy spełniający łącznie wszystkie warunki, których spełnienie ocenia organ podatkowy uprawniony do jej przyznania.

Dlatego też prawo obniżenia podatku dochodowego o kwotę przyznanej ulgi z tytułu szkolenia uczniów jest prawem o charakterze osobistym, związanym ściśle z osobą podatnika. Prawo to, jak już wyżej wspomniano, nie podlega dziedziczeniu w świetle przepisów Kodeksu cywilnego i wygasa z chwilą śmierci osoby, której ulga została przyznana.

Ponadto podkreślić należy, że przepisy zawarte w rozdziale 14 Działu III Ordynacji podatkowej, który reguluje prawa i obowiązki następców prawnych oraz podmiotów przekształconych, nie zawierają w swych postanowieniach zapisów dotyczących sukcesji następców prawnych w przypadku ulg z tytułu szkolenia uczniów. Przepisy art. 103-105 Ordynacji podatkowej wprost określające zakres praw spadkobierców, m.in. zobowiązują organy podatkowe do informowania ich o stanie spraw podatkowych spadkodawcy. W zakresie ulg podatkowych przepisy te wskazują na obowiązek informowania spadkobierców o decyzjach wydanych na podstawie art. 67a § 1 pkt 1 lub 2 Ordynacji podatkowej, tj. decyzjach w sprawie odroczenia terminu płatności podatku lub rozłożenia zapłaty podatku na raty, a także odroczenia terminu lub rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetek określonych w odrębnej decyzji wydanej na podstawie art. 53a Ordynacji podatkowej.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.