ITPB1/415-782a/12/PSZ - PIT w zakresie zastosowania odpowiedniej stawki amortyzacyjnej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 11 lipca 2012 r. (data wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania odpowiedniej stawki amortyzacyjnej - jest prawidłowe.

W dniu 11 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania odpowiedniej stawki amortyzacyjnej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wspólnie z bratem prowadzi Pan działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej, zajmującej się wytwarzaniem energii elektrycznej, opodatkowaną tzw. podatkiem liniowym (podatkowa księga przychodów i rozchodów).

Spółka w ramach prowadzonej inwestycji zakupiła urządzenia elektrowni wiatrowej, które zostały zamontowane (każdy oddzielnie) na fundamentach.

Elektrownia wiatrowa jest skonstruowana w ten sposób, iż wieża jest w sposób trwały przymocowana do fundamentu, który jest trwale związany z gruntem. Wieża jest stalowa, w kształcie rury i na niej umiejscowione jest urządzenie przekształcające energię wiatru w energię elektryczną, tj. turbina wiatrowa. Głównym elementem turbiny wiatrowej jest wirnik, dzięki któremu jest dokonywana konwersja energii wiatru na energię mechaniczną, która następnie przekształcana jest za pomocą generatora w energię elektryczną.

Spółka zakwalifikowała turbinę według Klasyfikacji Środków Trwałych, jako zespół wiatrowo-elektryczny (rodzaj 346 KST) i zastosowała dla niego - wynikającą z Wykazu stawek amortyzacyjnych - stawkę amortyzacyjną w wysokości 7%. Turbiny amortyzowane są przez Spółkę metodą degresywną, przy zastosowaniu współczynnika 2,0. Stawka amortyzacyjna w tym przypadku wynosi 14%.

Wieżę i fundament Spółka potraktowała natomiast, jako budowle zgrupowane w KŚT w grupie budowli napędzanych wiatrem (rodzaj 201 KST) i amortyzuje metodą liniową wg stawki 4,5%.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 1).

Czy - w odniesieniu do turbiny wiatrowej - Spółka ma prawo dokonywać odpisów amortyzacyjnych metodą degresywną i zastosować 7% stawkę amortyzacyjną, właściwą dla środka trwałego zgrupowanego, jako zespół elektryczno-wiatrowy (rodzaj 346 KŚT), podwyższoną o współczynnik równy 2,0, tj. w rezultacie 14% stawkę amortyzacyjną.

Zdaniem Wnioskodawcy, ma prawo do amortyzowania turbiny wg metody degresywnej przy zastosowaniu 7% stawki amortyzacyjnej z Wykazu stawek amortyzacyjnych, właściwej dla środków trwałych sklasyfikowanych w KŚT w grupie 3, pod rodzajem 346, podwyższonej o współczynnik 2,0.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, stanowiące własność i współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

* budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, (maszyny, urządzenia i środki transportu,

* inne przedmioty;

o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych dokonuje się zgodnie z art. 22i ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie. Zgodnie z art. 22k ust. 1 ww. ustawy, odpisów amortyzacyjnych można dokonywać od wartości początkowej maszyn i urządzeń zaliczonych do grupy 3-6 i 8 KŚT w pierwszym podatkowym roku ich używania przy zastosowaniu stawek podanych w Wykazie, podwyższonych o współczynnik nie wyższy niż 2,00, a w następnych latach podatkowych od ich wartości początkowej pomniejszonej o dotychczasowe odpisy amortyzacyjne, ustalonej na początek kolejnych lat używania.

Wykaz stawek amortyzacyjnych przyporządkowuje daną stawkę amortyzacji do danego środka trwałego posługując się KŚT. Z kolei, kwestie właściwej klasyfikacji danego środka trwałego zostały uregulowane w Rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych. Zgodnie z KŚT, o zaliczeniu danego środka trwałego do danej klasyfikacji, decyduje jego konstrukcja i przeznaczenie.

Uważa Pan, iż w wyniku przeprowadzonej inwestycji polegającej na budowie elektrowni wiatrowej powstały gotowe i zdatne do używania środki trwałe, w tym m.in.:

* turbina wiatrowa mieszcząca się w KŚT w grupie 3, rodzaj 346 - "zespoły prądotwórcze wiatrowe",

* fundament i wieża mieszczące się w grupie 2, rodzaj 201 - "budowle na terenach elektrowni".

Wymienione środki trwałe zawierają wszelkie elementy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania zgodnie z ich przeznaczeniem i są związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą.

Klasyfikacja Środków Trwałych w grupie 3 "Kotły i Maszyny energetyczne" zawiera podgrupę 34 "Turbozespoły i zespoły prądotwórcze oraz reaktory jądrowe", w ramach której znajduje się rodzaj 346 - "zespoły prądotwórcze wiatrowe". Zdaniem Pana, takie brzmienie KŚT uzasadnia zakwalifikowanie turbiny wiatrowej do tej podgrupy, jako zespołu prądotwórczego wiatrowego.

Specyfika elektrowni wiatrowych sprawia, iż urządzenie, jakim jest turbina, składa się z maszyn współpracujących ze sobą w celu przekształcenia energii wiatru w energię elektryczną. W związku z powyższym, turbina wiatrowa składająca się z powiązanych ze sobą elementów stanowi jeden zespół wiatrowo-elektryczny, a w konsekwencji podlega stawce amortyzacyjnej 7%. Zaliczenie turbiny wiatrowej do grupy 3 KŚT automatycznie uprawnia do zastosowania metody degresywnej polegającej na zastosowaniu współczynnika 2,0.

Wskazuje Pan, iż potwierdzenie stanowiska znajduje w interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 3 czerwca 2008 r., znak ITPB3/423-119/08/AW.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy. Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych - wydatki na nabycie, wytworzenie i ulepszenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Z treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika bowiem, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków m.in. na:

Jak stanowi art. 22 ust. 8 wyżej powołanej ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z treścią art. 22a ust. 1 ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

Jak wynika z powyższego, aby dany przedmiot był uznany za środek trwały musi spełniać następujące warunki:

Przepis art. 22i ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

W myśl art. 22k ust. 1 ww. ustawy, odpisów amortyzacyjnych można dokonywać od wartości początkowej maszyn i urządzeń zaliczonych do grupy 3-6 i 8 Klasyfikacji oraz środków transportu, z wyłączeniem samochodów osobowych, w pierwszym podatkowym roku ich używania przy zastosowaniu stawek podanych w Wykazie stawek amortyzacyjnych podwyższonych, z zastrzeżeniem ust. 2, o współczynnik nie wyższy niż 2,0, a w następnych latach podatkowych od ich wartości początkowej pomniejszonej o dotychczasowe odpisy amortyzacyjne, ustalonej na początek kolejnych lat ich używania. Począwszy od roku podatkowego, w którym tak określona roczna kwota amortyzacji miałaby być niższa od rocznej kwoty amortyzacji obliczonej przy zastosowaniu metody określonej w art. 22i ust. 1, podatnicy dokonują dalszych odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22i.

Z przedstawionego przez Pana stanu faktycznego wynika, iż spółka, w której jest Pan wspólnikiem, w ramach prowadzonej inwestycji zakupiła urządzenia elektrowni wiatrowej, które zostały zamontowane (każdy oddzielnie) na fundamentach.

Elektrownia wiatrowa jest skonstruowana w ten sposób, iż wieża jest w sposób trwały przymocowana do fundamentu, który jest trwale związany z gruntem. Wieża jest stalowa, w kształcie rury i na niej umiejscowione jest urządzenie przekształcające energię wiatru w energię elektryczną, tj. turbina wiatrowa. Głównym elementem turbiny wiatrowej jest wirnik, dzięki któremu jest dokonywana konwersja energii wiatru na energię mechaniczną, która następnie przekształcana jest za pomocą generatora w energię elektryczną.

Spółka zakwalifikowała turbinę według Klasyfikacji Środków Trwałych, jako zespół wiatrowo-elektryczny (rodzaj 346 KŚT) i zastosowała dla niego - wynikającą z Wykazu stawek amortyzacyjnych - stawkę amortyzacyjną w wysokości 7%. Turbiny amortyzowane są przez Spółkę metodą degresywną, przy zastosowaniu współczynnika 2,0.

Kwestie właściwej klasyfikacji danego środka trwałego zostały unormowane w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. Nr 242, poz. 1622). Klasyfikacja Środków Trwałych jest usystematyzowanym zbiorem obiektów majątku trwałego służącym m.in. do celów ewidencyjnych, ustalaniu stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych. O zaliczeniu danego środka do odpowiedniej klasyfikacji (grupy, podgrupy i rodzaju) środków trwałych decyduje jego przeznaczenie oraz konstrukcja i wyposażenie. Organem uprawnionym do orzekania w tym zakresie jest urząd statystyczny.

W Klasyfikacji Środków Trwałych za podstawową jednostkę ewidencji przyjmuje się pojedynczy element majątku trwałego spełniający określone funkcje w procesie wytwarzania wyrobów i świadczenia usług. Może nim być m.in. np. budynek, maszyna, pojazd mechaniczny. Jedynie w nielicznych przypadkach dopuszcza się w ewidencji przyjęcie za pojedynczy obiekt, tzw. obiekt zbiorczy, którym może być np. zespół przewodów rurociągowych, zespół latarni jednego typu użytkowanych na terenie zakładu, ulicy, osiedla lub zespoły komputerowe (część I - objaśnienia uwagi wstępne KŚT).

W myśl cytowanego powyżej art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, środek trwały podlega amortyzacji, w sytuacji gdy w dniu przyjęcia do używania jest kompletny i zdatny do użytku. Składnik majątku spełnia te kryteria, jeżeli jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne umożliwiające jego funkcjonowanie, zgodnie z przeznaczeniem. Turbiny wiatrowe zawierają wszelkie elementy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania zgodnie z ich przeznaczeniem i są związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Okoliczność, że dana maszyna (urządzenie) współpracuje (jest powiązana) z masztem (budowlą), nie oznacza, że bez tego połączenia jest niekompletna lub niezdatna do użytku.

Tego rodzaju środek trwały będący urządzeniem technicznym o szczególnych właściwościach, aby mógł być wykorzystywany zgodnie ze swoim przeznaczeniem, wymaga umiejscowienia (zamontowania) na odpowiedniej konstrukcji nośnej, która wraz z fundamentem, trwale związana z gruntem, jest obiektem budowlanym (środkiem trwałym).

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż skoro turbina elektryczna, jako "Zespół prądotwórczy wiatrowy" została odrębnie wyszczególniona w KŚT, to - jako odrębny obiekt inwentarzowy - także dla celów amortyzacji podatkowej powinna być traktowana jako odrębny środek trwały. Turbina wiatrowa jako część składowa elektrowni wiatrowej - mieści się w Klasyfikacji Środków Trwałych w grupie 3 rodzaj 346 - zespoły wiatrowo-elektryczne. Została umieszczona pod poz. 03 Wykazu stawek amortyzacyjnych jako maszyna energetyczna, dla której roczna stawka odpisów amortyzacyjnych wynosi 7%. Stawkę tę można podwyższyć o współczynnik nie wyższy niż 2,0, zgodnie z przepisem art. 22k ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo należy zauważyć, iż istotą amortyzacji metodą degresywną jest założenie, że stawki amortyzacyjne maleją wraz ze "starzeniem się" eksploatowanego obiektu. Jej konsekwencją jest skrócenie okresu amortyzowania obiektów majątku trwałego i jednocześnie wyraźne zróżnicowanie obciążeń z tego tytułu w kolejnych latach użytkowania tych obiektów: w pierwszych latach koszty amortyzacji są o wiele wyższe niż w końcowym okresie eksploatacji obiektów. Metoda amortyzacji degresywnej polega na tym, że maszyny i urządzenia zaliczone m.in. do grupy 3 Klasyfikacji mogą być amortyzowane w pierwszym podatkowym roku ich używania przy zastosowaniu stawek podanych w Wykazie stawek amortyzacyjnych podwyższonych o współczynnik nie wyższy niż 2,0, a w następnych latach podatkowych od ich wartości początkowej pomniejszonej o dotychczasowe odpisy amortyzacyjne, ustalonej na początek kolejnych lat ich używania. Przy czym począwszy od roku podatkowego, w którym tak określona roczna kwota amortyzacji będzie niższa od rocznej kwoty amortyzacji obliczonej przy zastosowaniu metody określonej w art. 22i ust. 1, podatnicy dokonują dalszych odpisów amortyzacyjnych tzw. "metodą liniową". Wobec powyższego nie jest słuszne, co wskazał Pan w uzasadnieniu, iż "zaliczenie turbiny wiatrowej do grupy 3 KŚT automatycznie uprawnia do zastosowania metody degresywnej polegającej na zastosowaniu współczynnika 2,0".

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 - 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.