ITPB1/415-756/08/MM - Prowadzenie imiennej ewidencji osób korzystających z przewozu, który stanowi przychód pracowników z tytułu nieodpłatnych świadczeń.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 3 grudnia 2008 r. (data wpływu 8 grudnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodów pracowników z tytułu nieodpłatnych świadczeń - jest prawidłowe.

W dniu 8 grudnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodów pracowników z tytułu nieodpłatnych świadczeń.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, prowadzącą działalność gospodarczą i świadczy usługi w branży okrętowej nie tylko na terenie Polski, ale również na terenie Niemiec, co wiąże się z oddelegowywaniem pracowników i zleceniobiorców poza granice kraju. Wnioskodawca wziął w leasing operacyjny samochód dziewięcioosobowy w celu dowożenia tych osób z miejsca zakwaterowania (wszystkie osoby zamieszkują w tym samym miejscu) do pracy i z powrotem na terenie Niemiec oraz na trasie Polska-Niemcy-Polska (dojazd i zjazd z kontraktu oraz zjazdy na weekendy). Powroty do kraju na weekendy pojazdem służbowym są dobrowolne (nie ma zapisu mówiącego o ilości zjazdów w miesiącu). W związku z korzyścią, jaką czerpią z tego tytułu oddelegowane osoby powstaje świadczenie nieodpłatne, będące dla nich przychodem do opodatkowania. W umowach o pracę, regulaminie wynagradzania oraz w umowach zlecenia zamieszczono zapis, że pracodawca zapewnia i ponosi koszty transportu, o których mowa powyżej.

Wartość przyznanych świadczeń w naturze (przejazdy na terenie Niemiec), przysługujących pracownikom Wnioskodawca ustala w następujący sposób: średnią wartość rynkową za 1 km powiększoną o VAT dzieli przez ilość miejsc w samochodzie (9) i w ten sposób otrzymuje stawkę za 1 km, przypadającą na 1 pracownika. Obliczoną stawkę Wnioskodawca mnoży przez ilość kilometrów na trasie dom-praca-dom, następnie wynik ten mnoży przez ilość dni roboczych w miesiącu.

Za dni urlopu wypoczynkowego oraz dni choroby Wnioskodawca nie ustala wartości pieniężnej świadczenia w naturze. Natomiast w sytuacji, kiedy pracownik korzysta z własnego transportu bądź w danym dniu nie przystąpił do pracy ze względu na nieobecność nieusprawiedliwioną, Wnioskodawca ustala wartość świadczenia w naturze według powyższej zasady.

W przypadku przejazdów na trasie Polska-Niemcy-Polska Wnioskodawca ustala wartość przyznanego świadczenia w naturze tylko dla tych pracowników, którzy faktycznie korzystali z transportu i kwotę świadczenia wylicza mnożąc stawkę za 1 km, ustaloną według zasady powyżej opisanej przez ilość kilometrów przejechanych przez pracownika. Dla określenia kiedy i kto korzystał z przejazdów na trasie Polska-Niemcy-Polska kierownik sporządza listy osób, która dostarcza do kadr.

Natomiast wartość przyznanego świadczenia w naturze dla zleceniobiorców Wnioskodawca ustala według zasady: średnią wartość rynkową za 1 km zwiększoną o VAT dzieli przez ilość miejsc w samochodzie (9) i otrzymaną wartość mnoży przez ilość kilometrów przejechanych w danym miesiącu, co ustala na podstawie wprowadzonej listy przejazdów, potwierdzonej przez te osoby własnoręcznym podpisem. Wartość pieniężną świadczeń w naturze, przypadająca za dany miesiąc Wnioskodawca ustala według powyższych zasad i dolicza do wynagrodzenia za pracę za ten miesiąc.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy prowadzenie imiennej ewidencji przejazdów jest niezbędne w przypadku zleceniobiorców, gdyż nie są oni zobowiązani do świadczenia pracy w każdym dniu roboczym, a więc nie ma podstaw przypisywania im przychodu z tytułu świadczenia w naturze za każdy dzień roboczy, tak jak w przypadku pracowników. Podstawą naliczenia przychodu jest faktyczne korzystanie przez te osoby z transportu, a temu służy lista osób potwierdzona własnoręcznym podpisem. W ocenie Wnioskodawcy taką ewidencję należy również prowadzić dla przejazdów na weekendy, ponieważ pracodawca nie narzuca pracownikom ich ilości w trakcie miesiąca, jest to dobrowolne, a zatem zasadne jest ustalenie przychodu z tytułu faktycznie wykorzystanego przejazdu.

Wnioskodawca uważa, że przedstawiony sposób naliczania wartości świadczenia w naturze jest zgodny z art. 11 ust. 2a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku, kiedy pracownik korzysta z własnego transportu dojeżdżając do pracy i z powrotem oraz w przypadku nieobecności nieusprawiedliwionej należy ustalić przychód z tytułu świadczeń w naturze. Pracownik otrzymuje bowiem świadczenie w postaci możliwości korzystania z usługi, gdyż nie odmówił pracodawcy przyjęcia takowego świadczenia, a to oznacza, że je przyjął. Z tego też powodu powstaje przysporzenie majątkowe.

Jeśli natomiast pracownik przebywa na urlopie wypoczynkowym i zwolnieniu lekarskim (czas choroby) Wnioskodawca uważa, że za ten okres nie należy ustalać przychodu, gdyż są to ustawowe dni zwolnienia ze świadczenia pracy. Zwalnia to w tym okresie pracownika z możliwości korzystania z oferowanego przez pracodawcę transportu i trudno tu mówić o jakiejkolwiek korzyści finansowej. W ocenie Wnioskodawcy zwolnienie ze świadczenia pracy nie powinno rodzić po stronie pracowników żadnych kosztów, w tym obciążenia z tytułu podatku dochodowego od nieodpłatnych świadczeń.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 powołanej ustawy zostały określone źródła przychodów, do których należy między innymi:

W myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty, niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot "w szczególności" oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunkiem pracy lub stosunkiem pokrewnym.

Natomiast zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 8 tej ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

Przepis art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Jak wynika z postanowień art. 12 ust. 3 cytowanej ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

W myśl przepisu art. 11 ust. 2a ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie przewozu osób, a posiadany przez niego samochód służy tylko do przewozu pracowników i zleceniobiorców do i z pracy, zatem do obliczania wysokości nieodpłatnych świadczeń będzie miał zastosowanie art. 11 ust. 2a pkt 4 ww. ustawy. Celem ustalenia kwoty nieodpłatnych świadczeń przypadających na pracowników i zleceniobiorców Wnioskodawca prowadzi ewidencje, wykazując w nich które osoby i kiedy skorzystały z przejazdów na powroty weekendowe do kraju oraz w jakim terminie zleceniobiorcy skorzystali z dojazdów do pracy.

Powyższe ewidencje umożliwiają obliczenie wartości nieodpłatnych świadczeń w przedstawionych wyżej sytuacjach, zatem ich prowadzenie jest jak najbardziej uzasadnione.

Należy również stwierdzić, że przedstawiony we wniosku sposób naliczania tych świadczeń jest zgodny z art. 11 ust. 2a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W złożonym wniosku Wnioskodawca podkreśla, iż dojazd do i z pracy zagwarantowany został w umowach o pracę, regulaminie wynagradzania oraz umowach zlecenia, zatem należy domniemywać, że skoro pracownik lub zleceniobiorca podpisał taką umowę nie zgłaszając do niej uwag, przyjął proponowany przez Wnioskodawcę sposób dowozu do pracy. Zatem w sytuacji gdy pracownik lub zleceniobiorca dojeżdża do pracy własnym środkiem transportu, nie powiadamiając wcześniej Wnioskodawcy o tym że rezygnuje z transportu gwarantowanego przez jego firmę należy uznać, że otrzymuje on nieodpłatne świadczenie, gdyż dojazd ten został zagwarantowany tej osobie. Taka sama sytuacja wystąpi również, gdy pracownik jest zatrudniony lecz z powodów nieusprawiedliwionych do tej pracy się nie stawił. Natomiast w przypadku usprawiedliwionej nieobecności w pracy, tj. zwolnienia lekarskiego lub urlopu uznać należy, że pracownik był zwolniony ze świadczenia pracy (tym samym nie miał obowiązku dojazdu do tej pracy), a zatem dojazdy za ten okres nie stanowią dla niego przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast w przypadku dowozu do pracy zleceniobiorców, za przychód z nieodpłatnych świadczeń należy uznać wartość przejazdów świadczonych w dniach, w których zleceniobiorca był zobowiązany do realizacji umowy, gdyż osoby te obowiązane są dojeżdżać do pracy tylko w przypadku, gdy wykonują zlecenia.

Z uwagi na to, że przejazdy weekendowe do kraju nie są dla pracowników i zleceniobiorców obowiązkowe należy uznać, że nieodpłatnym świadczeniem dla tych osób będą tyko wartości za przejazdy, z których te osoby faktycznie skorzystały (ich wartość można ustalić przy pomocy ewidencji prowadzonej przez Wnioskodawcę).

W ww. sytuacjach należy uznać, że przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń powstaje z chwilą postawienia do dyspozycji możliwości dojazdu do pracy w dni, w których pracownik lub zleceniobiorca był zobowiązany do świadczenia pracy i z powrotem do miejsca zakwaterowania oraz z chwilą faktycznego skorzystania przez te osoby z weekendowych przejazdów do kraju (przejazdy nieobowiązkowe).

Końcowo wskazać należy, że również przyjazd pracowników i zleceniobiorców na kontrakt do Niemiec w celu wykonywania pracy oraz ich powrót do kraju - w sytuacji gdy Wnioskodawca zagwarantował tym osobom transport - stanowi przychód tych osób z nieodpłatnych świadczeń.

W konsekwencji więc Wnioskodawca jako płatnik, ma obowiązek pobrania i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy według zasad przewidzianych w art. 31, 32 i 38 oraz art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.