ITPB1/415-731a/09/TK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 11 września 2009 r. (data wpływu 21 września 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 września 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej.

Z uwagi na to, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z dnia 19 listopada 2009 r. wezwano Panią do doprecyzowania stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego w zakresie pytania drugiego.

W przedmiotowym wniosku oraz w piśmie uzupełniającym z dnia 26 listopada 2009 r. (data wpływu 30 listopada 2009 r.) przedstawiono następujący stan faktyczny.

Postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 30 marca 2006 r. nabyła Pani 1/2 udziału w majątku nieruchomym po zmarłym ojcu, zaś pozostałą część (1/2 udziału) nabyli trzej siostrzeńcy (w równych częściach po 1/6). W związku z tym, iż znaczna część majątku spadkodawcy wykorzystywana była w działalności gospodarczej (dzierżawa), w celu skorzystania z ulgi w podatku od spadków i darowizn, spadkobiercy zgodnie oświadczyli, że będą prowadzić działalność gospodarczą i utrzymywać majątek w stanie niepogorszonym. Realizując powyższe została Pani upoważniona przez spadkobierców do zarządzania masą spadkową. W dniu 20 marca 2006 r. pomiędzy spadkobiercami zastała zawarta umowa o zarządzanie masą spadkową. Na mocy tej umowy została Pani wyznaczona na zarządcę masy spadkowej. W paragrafie 7 umowy istnieje zapis: "Na zgodny wniosek wszystkich spadkobierców opisane wyżej dochody (to znaczy z dzierżawy nieruchomości stanowiących masę spadkową) mogą być wypłacane z rachunku bankowego i podzielone stosownie do wielkości udziałów każdego ze spadkobierców." W marcu 2006 r. zarejestrowała Pani na swoje nazwisko działalność gospodarczą - wynajem nieruchomości, od tego momentu występuje Pani jako strona w umowach dzierżawy zawartych wcześniej przez spadkodawcę. Przychody z wynajmu stanowią jedyne źródło przychodów z działalności gospodarczej. Siostrzeńcy nie prowadzą działalności, dwóch się uczy, jeden pracuje - jest zatrudniony na umowę o pracę. W dniu składania wniosku wszyscy spadkobiercy byli pełnoletni.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Przedmiot niniejszej interpretacji stanowi odpowiedź na pytanie 1 w zakresie stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Złożony wniosek w zakresie pytania 2 zostanie rozpatrzony odrębnym pismem.

Uważa Pani za zasadne uznać za koszty uzyskania przychodów kwoty wypłacone siostrzeńcom jako ekwiwalent za korzystanie z ich praw do części majątku. Dochód, który Pani uzyskuje z dzierżawy nieruchomości, generowany jest w 1/2 z Pani udziału w majątku wspólnym i w 1/2 z udziału siostrzeńców. Tak więc ewentualna wypłata wynagrodzenia miałaby ścisły związek z uzyskiwanymi przychodami (art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Ponadto art. 23 wspomnianej ustawy nie wymienia tego rodzaju kosztów jako nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W świetle przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) osiąganie przychodów z najmu może stanowić źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 lub w art. 10 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 14 tej ustawy.

W myśl zasady określonej w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kosztami uzyskania przychodu są więc wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie przychodu, ewentualnie na zwiększenie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* być właściwie udokumentowany.

Zgodnie z zasadną wyrażoną w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

W myśl art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Zgodnie ze stanem faktycznym przedstawionym we wniosku jest Pani współwłaścicielem wynajmowanych nieruchomości, nabytych w drodze dziedziczenia po zmarłym ojcu. Pani udział w majątku wspólnym wynosi 1/2, natomiast pozostałą część nabyli trzej siostrzeńcy. Pani jako jedyna ze współwłaścicieli prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu nieruchomości. Po rozpoczęciu działalności gospodarczej tylko Pani występuje jako strona umów najmu pobierając czynsz od najemców, który stanowi jedyne źródło przychodów z działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony stan faktyczny, a jednocześnie respektując zasadę wyrażoną w art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl której podatnikiem jest każda osoba fizyczna samodzielnie, należy stwierdzić iż zasada wyrażona w art. 8 ust. 1 i 2 ustawy umożliwia określenie dla poszczególnych podatników (współwłaścicieli) przychodów oraz kosztów ich uzyskania w sytuacji, gdy przychody te i koszty osiągane są m.in. przez współwłaścicieli nieruchomości.

W kwestii współwłasności należy wskazać, iż polega ona na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom, przy czym udziały współwłaścicieli w przedmiotowej sprawie są określone (udział Pani wynosi 1/2, natomiast każdego z siostrzeńców 1/6). Współwłasność udziałowa może wynikać albo z umowy, albo z określonego zdarzenia prawnego, jakim jest spadkobranie.

Wobec powyższego przychód z wynajmu nieruchomości objętej współwłasnością, u każdego podatnika ustala się na podstawie jego prawa do udziału w zysku. Zatem, pomimo że to Pani pobiera czynsz ze wspólnej własności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, to nie można uznać, iż wypłacane wynagrodzenie stanowi ekwiwalent za korzystanie z praw do części majątku siostrzeńców. Zgodnie z wyżej wskazanymi przepisami przychód generowany z części majątku należącego do pozostałych współwłaścicieli nie stanowi Pani przychodu z działalności gospodarczej, lecz przychód każdego z siostrzeńców, proporcjonalnie do prawa w udziale w zysku ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. najmu. Wobec tego wynagrodzenia wypłacane siostrzeńcom są de facto ich przychodami z tytułu najmu jako odrębnego źródła przychodu. Przy czym pozostaje bez znaczenia fakt, kto jest stroną umów najmu, gdyż dla ustalenia źródła przychodów siostrzeńców z tytułu najmu, w przedstawionym stanie faktycznym, istotne jest ustalenie, iż są oni współwłaścicielami wynajmowanych nieruchomości oraz ich udziału we wspólnym majątku. Powyższe fakty bezsprzecznie wynikają z treści wniosku, zatem wynagrodzenie wypłacane siostrzeńcom nie stanowi ekwiwalentu za korzystanie z ich praw, lecz stanowi ich przychód z najmu, generowany z majątku, którego są współwłaścicielami. Ponadto z powyższego wynika, iż kwoty otrzymywane od najemców w proporcji przypadającej dla pozostałych współwłaścicieli, nie stanowią Pani przychodów z działalności gospodarczej, a w konsekwencji nie ma możliwości zaliczenia powyższych kwot do kosztów uzyskania przychodów.

Reasumując, przychód uzyskany przez Panią z udziału w majątku wspólnym należącym do Pani tj. w 1/2 części majątku wspólnego, stanowi przychód z prowadzonej działalności gospodarczej, tym samym przychody z pozostałej części majątku wspólnego nie stanowią Pani przychodu. Skoro więc z tytułu najmu - w 1/2 części której współwłaścicielami są siostrzeńcy - nie uzyska Pani przychodu, to wydatki poniesione na wypłatę "wynagrodzenia siostrzeńcom w związku z nabyciem uprawnień do korzystania z ich praw" nie spełniają kryterium celowości, o których mowa w wyżej cytowanym art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Definicja pojęcia kosztu uzyskania przychodu wyraźnie wskazuje na to, iż pierwotnym czynnikiem pozwalającym uznać wydatek za koszt uzyskania przychodu jest przychód. Podatnik musi zatem osiągnąć przychód, by mógł przy obliczaniu podstawy opodatkowania uwzględnić koszt (wydatek), jaki poniósł w celu osiągnięcia tego przychodu. W związku z powyższym nie będzie kosztem uzyskania przychodu taki wydatek, który realnie, nie może prowadzić do osiągnięcia, a tym bardziej powstania przychodu.

Ponadto należy zauważyć, iż zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym współwłaścicieli nie łączy żadna umowa na mocy której siostrzeńcy oddają Pani do używania lub używania i pobierania pożytków część majątku im należnego. Powyższe również nie wynika z faktu zawarcia umowy, zgodnie z którą została Pani wyznaczona na zarządcę masy spadkowej.

Końcowo należy wskazać, iż sposób korzystania ze wspólnego majątku, jak również poprawność zawartych przez Panią umów najmu, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w imieniu pozostałych współwłaścicieli regulują przepisy Kodeksu cywilnego, wobec czego rozstrzygnięcie powyższych kwestii nie leży w kompetencji organów podatkowych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.