ITPB1/415-721/09/MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku (data wpływu 18 września 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego z tytułu sprzedaży własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego wykorzystywanej na potrzeby działalności gospodarczej - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 września 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego z tytułu sprzedaży własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego wykorzystywanego na potrzeby działalności gospodarczej.

Z uwagi na stwierdzone we wniosku braki formalne, pismem z dnia 9 października 2009 r. Nr ITPB1/415-721/09-2/MM wezwano Pana do ich usunięcia. Wniosek uzupełnił Pan pismem z dnia 14 października 2009 r. (data wpływu 19 października 2009 r.).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Od 5 maja 1993 r. Wnioskodawca - wraz z żoną - posiada własnościowe spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego. Do roku 2004 działalność gospodarczą prowadziła małżonka Wnioskodawcy, która wniosła do swojej firmy ww. prawo do lokalu użytkowego i dokonywała odpisów amortyzacyjnych. Działalność gospodarczą małżonka Wnioskodawcy zlikwidowała w roku 2004. Natomiast od roku 2004 działalność gospodarczą w tym lokalu prowadzi Wnioskodawca, który spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu wprowadził do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz dokonuje od niego odpisów amortyzacyjnych.

Obecnie małżonkowie rozważają możliwość sprzedaży prawa do tego lokalu, a uzyskane z tego tytułu pieniądze planują przeznaczyć na budowę domu jednorodzinnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w zaistniałej sytuacji możliwe jest zastosowanie zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionej sytuacji może on zastosować zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mówiący o tym, że jeżeli w ciągu dwóch lat podatnik przeznaczy dochody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości na cele mieszkalne, to będzie zwolniony z podatku dochodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast art. 10 ust. 1 ww. ustawy zawiera katalog źródeł przychodów opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wyliczenie tytułów powstawania źródeł przychodów ma na celu pogrupowanie tych źródeł według podobnego charakteru, co następnie skutkuje zróżnicowanym traktowaniem tychże źródeł. Określenie, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma ogromne znaczenie dla ustalenia m.in. takich kwestii, jak: ustalenie sposobu opodatkowania przychodu, możliwości odliczenia kosztów uzyskania przychodów, możliwości zastosowania zwolnień podatkowych przewidzianych dla danego źródła przychodu, itp. Zgodnie zaś z zasadą autonomii poszczególnych źródeł przychodów, przychody przyporządkowane są do poszczególnych źródeł - jeden przychód może stanowić przychód wyłącznie z jednego źródła.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ww. ustawy źródłem przychodu jest odpłatne zbycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Natomiast z art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy wynika, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 nie ma zastosowania do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem art. 10 ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności gospodarczej i dniem ich odpłatnego zbycia nie upłynęło 6 lat. Zastrzeżenie zawarte w ust. 3 dotyczy nieruchomości mieszkalnych wykorzystywanych do działalności gospodarczej, stanowi on bowiem, że przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą albo przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Do przychodu ze źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przyporządkował zwolnienie podatkowe. Na treść tego zwolnienia powołuje się Wnioskodawca przedstawiając własne stanowisko w sprawie. Ww przepis stanowi, iż wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Ww. zwolnienie dodane zostało przez art. 1 pkt 11 lit. a) ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316), a zmiana weszła w życie dnia 1 stycznia 2009 r. i ma zastosowanie do dochodów ze zbycia nieruchomości i praw majątkowych, których nabycie nastąpiło nie wcześniej niż 1 stycznia 2009 r.

Z uwagi na to, że opisane we wniosku o wydanie interpretacji prawo stanowi własność Wnioskodawcy i jego małżonki od 1993 i jest wykorzystywane dla prowadzenia działalności gospodarczej, ww. przepis nie znajduje w niniejszej sprawie zastosowania. Wyjaśnić należy, iż poza tym, że przedmiotowe zwolnienie dotyczy tylko nieruchomości i praw nabytych po 1 stycznia 2009 r., to ma ono zastosowanie tylko i wyłącznie do przychodu wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym również do przychodu uzyskanego ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego, jednak pod warunkiem, że odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i nie dotyczy składników majątku wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej.

Odrębnym źródłem przychodu, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Definicję przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych zawiera art. 14 ust. 1 ustawy, który stanowi, że za przychód z pozarolniczej działalności gospodarcze, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z działalności uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Natomiast zgodnie z treścią art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

Z przedstawionego przez Pana stanu faktycznego wynika, że spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, które małżonkowie zamierzają sprzedać wykorzystywane było w działalności gospodarczej - najpierw małżonki Wnioskodawcy, a następnie Wnioskodawcy. Zatem powyższe prawo stanowiło wartość niematerialną i prawną, która ujęta została w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i od tego składnika majątku dokonywane były odpisy amortyzacyjne najpierw przez małżonkę Wnioskodawcy, a następnie przez Wnioskodawcę. W niniejszej sprawie planowana sprzedaż będzie zatem dotyczyła składnika majątkowego wykorzystywanego na potrzeby działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Przychód ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego, które - zgodnie z treścią wniosku - stanowi obecnie składnik majątku w całości wykorzystywany na potrzeby związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, nawet jeśli przed sprzedażą wycofany zostanie z działalności gospodarczej, o ile pomiędzy pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składnik majątku zostanie wycofany z działalności i dniem jego odpłatnego zbycia nie upłynie 6 lat, należy zakwalifikować do przychodów z działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Przy kwalifikacji przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości decydujące znaczenie ma bowiem przedmiotowe i funkcjonalne powiązanie danego rodzaju przychodu ze źródłem jego uzyskania. Na sposób opodatkowania przychodu ze sprzedaży składników majątku wykorzystywanego na potrzeby działalności bez znaczenia pozostaje natomiast sposób wydatkowania środków uzyskanych z tego tytułu.

Reasumując, przychód z odpłatnego zbycia własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego, wykorzystywanego w działalności gospodarczej należy zakwalifikować do źródła przychodu, o którym mowa w cytowanym art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. do przychodów z działalności gospodarczej, który będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 1 lub art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od wybranego przez podatnika sposobu opodatkowania na dany rok podatkowy.

Wobec powyższego nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że dochód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowego prawa może korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż jak uprzednio wykazano zwolnienie to dotyczy tylko i wyłącznie przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), których nabycie nastąpiło nie wcześniej niż 1 stycznia 2009 r..

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.