ITPB1/415-702/09/HD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 3 września 2009 r. (data wpływu 10 września 2009 r.), uzupełnionym w dniu 14 września 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie możliwości opodatkowania przychodów z tytułu najmu pokoi gościnnych ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 września 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie możliwości opodatkowania przychodów z tytułu najmu pokoi gościnnych ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Prowadzi Pan działalność gospodarczą, której przedmiotem jest:

Zdarzenia gospodarcze z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej - dla potrzeb podatku dochodowego - ewidencjonuje Pan w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, uzyskane dochody opodatkowując na zasadach określonych w art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w wysokości 19% podstawy opodatkowania.

Ponadto jest Pan zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Posiada Pan duży dom, w związku z tym - z przyczyn ekonomicznych - chciałby Pan przeznaczyć część znajdujących się w nim pokoi, na pokoje gościnne, celem ich wynajmowania.

Jeśli zdecyduje się Pan poza działalnością gospodarczą wynajmować pokoje gościnne, to wówczas chciałby rozszerzyć prowadzoną działalność gospodarczą o prowadzenie "baru-recepcji", w którym sprzedawane będą posiłki domowe, tj. śniadania i obiady oraz piwo i wino, ponieważ Pana dom znajduje się na peryferiach miasta, w pobliżu którego brak jest obiektów świadczących taką sprzedaż.

Najem pokoi gościnnych sklasyfikowany jest pod nr PKWiU 55.23.15, zaś prowadzenie "baru-recepcji" pod nr PKWiU 55.10.10. "Bar-recepcja" będzie prowadzony dla potrzeb pokoi gościnnych. Pomieszczenia pokoi gościnnych i "baru-recepcji" nie będą stanowiły składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Natomiast najem pokoi gościnnych będzie prowadzony przez Pana w celach zarobkowych, w sposób zorganizowany i ciągły.

W piśmie z dnia 8 września 2009 r. wskazał Pan, że na chwilę obecną wynajmuje już pokoje gościnne, natomiast zamierza poszerzyć działalność o prowadzenie "baru-recepcji".

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy ma Pan prawo opodatkować wynajem pokoi gościnnych ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5% przychodów, jeżeli wysokość przychodów w roku podatkowym nie przekroczy kwoty stanowiącej równowartości 4.000 euro... (pytanie we wniosku oznaczone numerem 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, ma prawo opodatkować wynajem pokoi gościnnych ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5% przychodów, jeżeli wysokość przychodów w roku podatkowym nie przekracza kwoty stanowiącej równowartości 4.000 euro.

Zgodnie z treścią art. 2 ust. 1a ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930, z późn. zm.), osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Ponadto w art. 6 ust. 1a ww. ustawy, ustawodawca postanowił, że przychody osiągane przez osoby fizyczne z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, mogą podlegać opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. W myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) tej ustawy, w przypadku przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, tj. przychodów osób fizycznych nie prowadzących pozarolniczej działalności gospodarczej osiąganych z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, ryczałt stanowi 8,5% przychodów, jeżeli wysokość przychodów w roku podatkowym nie przekracza kwoty stanowiącej równowartości 4.000 euro; od nadwyżki ponad tę kwotę od miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło przekroczenie, ryczałt wynosi 20% przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

* pkt 3 - pozarolnicza działalność gospodarcza,

* pkt 6 - najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Definicja najmu nie została zawarta w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Umowa najmu jest umową prawa cywilnego, regulowaną przepisami art. 659-692 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), zaś dochody z realizacji tej umowy są z woli ustawodawcy opodatkowane.

Przychodem z najmu jest ustalony w umowie czynsz. Z treści art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego wynika bowiem, że przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Definicję działalności gospodarczej zawiera art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, iż jest to działalność zarobkowa m.in. wytwórcza, budowlana, handlowa i usługowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do treści art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W stosowanym do dnia 31 grudnia 2009 r. rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 89, poz. 844), m.in. sklasyfikowane zostały pod numerem:

* 55.10.10 - usługi hotelarskie,

* 55.23.15 - usługi krótkotrwałego zakwaterowania pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane;

* 70.20.11 - usługi wynajmowania lub dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym stanowiących majątek własny.

Według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, usługi hotelarskie i gastronomiczne (sekcja H, dział 55 ww. rozporządzenia) swym zakresem obejmują:

Dział ten nie obejmuje natomiast:

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że poza działalnością gospodarczą zamierza Pan wynajmować, znajdujące się w Pana domu, pokoje gościnne.

W związku z tym, rozszerzy Pan prowadzoną obecnie działalność gospodarczą o prowadzenie "baru-recepcji", w którym sprzedawane będą posiłki domowe. "Bar-recepcja" prowadzony będzie dla potrzeb pokoi gościnnych. Świadczone przez Pana usługi najmu pokoi gościnnych sklasyfikowane są pod nr PKWiU 55.23.15, zaś prowadzenie "baru-recepcji" - pod nr PKWiU 55.10.10.

Rozważając kwestię sposobu opodatkowania przychodów (dochodów) z tytułu najmu pokoi gościnnych, należy najpierw zakwalifikować je do odpowiedniego źródła przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec obowiązujących regulacji prawnych, najem może być traktowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy) lub jako odrębne źródło przychodów, tzw. najem prywatny (art. 10 ust. 1 pkt 6 tej stawy). Istotne jest więc rozróżnienie tych dwóch źródeł przychodu.

Podana przez Pana klasyfikacja PKWiU 55.23.15 wskazuje jednoznacznie, że świadczone przez Pana usługi najmu pokoi gościnnych są usługami hotelarskimi, a nie usługami wynajmowania nieruchomości o charakterze mieszkalnym stanowiących majątek własny (PKWiU 70.20.11). Wynajem pokoi gościnnych, prowadzony na rzecz turystów - jako usługi hotelarskie - stanowi działalność gospodarczą, o której mowa w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

We wniosku podaje Pan, że najem pokoi gościnnych będzie prowadzony w celach zarobkowych, w sposób zorganizowany i ciągły. Pozwalający na uczestnictwo w obrocie gospodarczym - zarobkowy, zorganizowany, ciągły i zawodowy charakterze działalności - oprócz wyżej przytoczonych argumentów - stanowi podstawowe kryterium uznania prowadzonych przez Pana usług hotelarskich za działalność gospodarczą. Sam Pan również wskazuje we wniosku, że "bar-recepcja" będzie prowadzony dla potrzeb pokoi gościnnych. Czyli między najmem pokoi gościnnych, a prowadzeniem "baru-recepcji" istnieje nierozerwalny związek, co także przemawia za tym, że wykonywane czynności stanowią usługi hotelarskie. Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego nie sposób również wywieść, że osoby korzystające z pokoi gościnnych będą opłacały ustalony w umowie czynsz, który stanowi domenę najmu prywatnego.

Zatem mając na uwadze powyższe, na podstawie przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, nie sposób zgodzić się z Pana stanowiskiem, że czynności najmu pokoi gościnnych mieszczą się w ramach najmu prywatnego.

Wobec powyższego, w ocenie tutejszego organu, przychody uzyskiwane z tytułu najmu pokoi gościnnych, jako usługi hotelarskie, winien Pan zaliczyć do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i opodatkować w sposób przewidziany dla tego źródła przychodów.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza), są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Z treści przepisu art. 9a ust. 2 ww. ustawy wynika, że podatnicy z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że dochody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowuje Pan na zasadach określonych w art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochody z tytułu świadczonych przez Pana usług krótkotrwałego zakwaterowania (usług hotelarskich), jako że są to dochody z działalności gospodarczej, w 2009 r. muszą być również opodatkowane w taki sam sposób jak pozostałe dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej, tj. w wysokości 19% podstawy opodatkowania. Tym samym nie może Pan opodatkować dochodów uzyskiwanych z najmu przedmiotowych pokoi w innej formie niż wybrana dla pozostałych dochodów z działalności gospodarczej, tj. ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Wyjaśnić przy tym należy, że o ile spełnia Pan warunki ustawowe, istnieje możliwość opodatkowania przychodów z działalności ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych - od 2010 r.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.), opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 14 ustawy o podatku dochodowym, w tym również, gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej "spółką".

Stosownie do treści art. 9 ust. 1 ww. ustawy, pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego, natomiast podatnik rozpoczynający działalność gospodarczą w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. d) tej ustawy, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 17% przychodów ze świadczenia usług hoteli (PKWiU grupa 55.1), świadczonych przez obiekty noclegowe turystyki oraz inne miejsca krótkotrwałego zakwaterowania (PKWiU grupa 55.2). Natomiast stawka ryczałtu 8,5% - stosownie do treści art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ww. ustawy - dotyczy przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, tj. m.in. z najmu poza działalnością gospodarczą.

W omawianej sprawie - jak wykazano - czynności, o których mowa, określone we wniosku jako najem pokoi gościnnych, stanowią działalność gospodarczą.

Odpowiadając zaś wprost na zadane we wniosku pytanie - w opisanym zdarzeniu przyszłym - stwierdzić należy, że nie ma Pan prawa zastosować do przychodów z usług wynajmu pokoi gościnnych stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5% przychodów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej datowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.