ITPB1/415-698/07/IG

Pisma urzędowe
Status:  Nieoceniane

Pismo z dnia 7 marca 2008 r. Izba Skarbowa w Bydgoszczy ITPB1/415-698/07/IG

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 4 grudnia 2007 r. (data wpływu 10 grudnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie daty zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu opłat z tytułu umowy leasingu operacyjnego

* w części dotyczącej raty leasingowej - jest prawidłowe - o ile nie stanowi warunku zawarcia umowy oraz wydania towaru,

* w części dotyczącej wstępnej opłaty leasingowej, o ile warunkuje ona zawarcie umowy - jest nieprawidłowe

UZASADNIENIE

W dniu 10 grudnia 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie daty zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu opłat z tytułu umowy leasingu operacyjnego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Prowadzi Pan pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług telewizji kablowej. W ramach tej działalności w dniu 5 października 2007 r. zawarto umowę leasingu operacyjnego, której przedmiotem jest samochód osobowy wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej. Umowa została zawarta na okres 4 lat. Postanowienia umowy leasingowej zobowiązują Wnioskodawcę do uiszczenia:

* opłaty wstępnej w wysokości 2,8% wartości przedmiotu umowy,

* kaucji gwarancyjnej w wysokości 33,7% wartości przedmiotu umowy,

* miesięcznych rat leasingowych (1 rata - 33,7% wartości przedmiotu umowy, od 2 do 47 raty po 1,33% wartości przedmiotu umowy),

* wartości resztowej (ceny sprzedaży) w wysokości 0,9% wartości przedmiotu umowy.

Warunkiem koniecznym do prawidłowej realizacji umowy leasingu było uiszczenie kaucji gwarancyjnej w terminie do dnia 8 października 2007 r. Również w tym terminie musiała być opłacona opłata wstępna. W dniu 11 października 2007 r. podpisany został protokół odbioru samochodu. Zapłacona kaucja gwarancyjna została rozliczona przy płatności pierwszej raty leasingowej w dniu 18 października 2007 r.

Podatnik prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów według tzw. metody memoriałowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zapłaconą opłatę wstępną i pierwszą ratę leasingową można zaliczyć jednorazowo do kosztów podatkowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w stosunku do opłaty wstępnej nie może mieć zastosowania przepis art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na podstawie którego koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącane w dacie poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Przedmiotem umowy leasingu jest oddanie (przyjęcie) do używania rzeczy lub prawa, i wszystkie opłaty wynikające z umowy leasingu są opłatami za używanie przedmiotu leasingu (z wyjątkiem kaucji gwarancyjnej). Według umowy, w celu zabezpieczenia prawidłowego przebiegu odbioru przedmiotu leasingu musiałem wpłacić kaucję gwarancyjną przed odbiorem przedmiotu leasingu. Innych warunków, oprócz terminowych płatności opłaty wstępnej i rat leasingowych, umowa nie zawierała. W związku z tym opłata wstępna winna być jednorazowo zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w momencie jej poniesienia, tak jak pozostałe okresowe (miesięczne) raty leasingowe, w miesiącu dokonania zapłaty na podstawie otrzymanej faktury, nawet gdy pierwsza rata leasingowa jest wielokrotnie wyższa niż kwoty płacone w kolejnych miesiącach.

A zatem uważam, iż wstępna opłata leasingowa, jak również pierwsza rata leasingowa w całości winna być ujęta w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w momencie jej poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego:

* w części dotyczącej raty leasingowej uznaje się za prawidłowe, o ile nie stanowi warunku zawarcia umowy oraz wydania towaru

* w części dotyczącej wstępnej opłaty leasingowej, o ile warunkuje ona zawarcie umowy uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 23a pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) ilekroć jest mowa o umowie leasingu - rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Na podstawie art. 23b ust. 1 ww. ustawy, definiującego tzw. leasing operacyjny, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1.

została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz

2.

suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Biorąc pod uwagę powyższe, jeżeli przedmiotowa umowa zawarta przez Pana spełnia warunki określone w art. 23b ust. 1 ww. ustawy oraz finansujący nie korzysta z wymienionych w art. 23b ust. 2 zwolnień, wówczas wstępna opłata leasingowa i raty leasingowe (w tym pierwsza rata leasingowa) stanowią koszty uzyskania przychodu z prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

A zatem wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z przychodami, w tym także służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Rozstrzygając kwestię daty zaliczenia wstępnej opłaty leasingowej i pierwszej raty leasingowej do kosztów uzyskania przychodów należy brać pod uwagę ogólne zasady potrącenia kosztów uregulowane w art. 22 ust. 4 - 6 ustawy.

Z brzmienia art. 22 ust. 4 ww. ustawy wynika, iż koszty uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5 i 6, są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione.

Zgodnie z art. 22 ust. 5 ww. ustawy, u podatników prowadzących księgi rachunkowe, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b.

W myśl art. 22 ust. 5b ww. ustawy koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 5a pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane jest zeznanie.

W myśl natomiast art. 22 ust. 5c ww. ustawy koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie natomiast z przepisem art. 22 ust. 6 ww. ustawy, zasady określone w ust. 5 - 5c, z zastrzeżeniem ust. 6b, mają zastosowanie również do podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, pod warunkiem, że stale w każdym roku podatkowym księgi te będą prowadzone w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się tylko do tego roku podatkowego.

Z analizy stanu faktycznego opisanego przez Pana w złożonym wniosku wynika, iż prowadzi Pan podatkową księgę przychodów i rozchodów, a wydatki zalicza Pan do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z zasadami przewidzianymi w art. 22 ust. 5 - 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy tej zasadzie zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, moment zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów uzależniony jest od ich charakteru. Koszty - wydatki dzielą się na koszty bezpośrednio wiązane z przychodem i koszty, których zawiązek z przychodami jest pośredni.

Wstępna opłata leasingowa i pierwsza rata leasingowa należą do tzw. kosztów pośrednich, których nie można w sposób bezpośredni przypisać do konkretnego przychodu. Stanowią one integralną część umowy i opłat z tytułu korzystania z jej przedmiotu.

Podkreślić należy, że - bez względu na nazewnictwo (czynsz inicjalny, opłata wstępna, pierwsza rata) - jeżeli uiszczenie wynikającej z umowy leasingu określonej kwoty jest warunkiem skuteczności tej umowy (jej zawarcia), to - z uwagi na tę właśnie rolę - należy przyjmować, że jest to koszt dotyczący całej umowy i ściśle określonego czasu jej trwania, z reguły przekraczającego rok podatkowy. Z tego względu opłaty o charakterze wstępnym należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do czasu trwania umowy.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że o ile uiszczenie przedmiotowych opłat warunkuje zawarcie umowy, to wówczas są to koszty pośrednie i należy je zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą, tj. proporcjonalnie do okresu trwania umowy.

Konsekwencją zaliczenia wstępnej opłaty leasingowej i pierwszej raty leasingowej do kosztów pośrednich jest zastosowanie przy ich ewidencjonowaniu art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych. W myśl tego przepisu koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącane w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Stosownie do art. 22 ust. 6b ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

W opisie stanu faktycznego Wnioskodawca wskazał, że opłata wstępna wynikająca z zawartej umowy leasingu musiała zostać zapłacona do dnia 8 października 2007 r., tj. w terminie płatności kaucji gwarancyjnej warunkującej prawidłową realizację umowy, natomiast pierwsza rata leasingowa - po podpisaniu protokołu zdawczo-odbiorczego samochodu, tj. dopiero po 11 października 2007 r.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż uiszczenie opłaty wstępnej stanowi warunek konieczny do realizacji umowy leasingowej. Stąd też należy uznać, że dotyczy przychodów nie tylko roku podatkowego, w którym umowa została zawarta, ale całego okresu określonego w umowie, odnoszą się więc do pełnego okresu trwania umowy leasingowej.

Jeżeli natomiast zapłacona "pierwsza rata", płatna po podpisaniu protokołu zdawczo-odbiorczego, nie ma charakteru wstępnego, warunkującego zawarcie umowy oraz wydania przedmiotu leasingu, to wówczas ma Pan prawo do zaliczenia pierwszej raty leasingowej do kosztów uzyskania przychodów w dacie poniesienia, tj. w dniu wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Zatem, zgodnie ze stanem prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r. opłaconą przy zawarciu umowy wstępną opłatę leasingową dotyczącą ściśle określonego czasu trwania umowy leasingowej, zawartej na czas oznaczony powinien Pan zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego opłata wstępna dotyczy, tj. proporcjonalnie do okresu trwania umowy, zgodnie z art. 22 ust. 5c ww. ustawy, natomiast "pierwszą ratę", płatną po podpisaniu protokołu zdawczo-odbiorczego, nie mającą charakteru wstępnego, warunkującego zawarcie umowy - może Pan zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w dacie poniesienia, tj. w dniu wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

Opublikowano: http://sip.mf.gov.pl