ITPB1/415-672a/08/MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 4 listopada 2008 r. (data wpływu 17 listopada 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodu z działalności gospodarczej spłaconych odsetek od kredytu hipotecznego zaciągniętego na zakup działki oraz wydatków na koszenie trawy na działce - jest prawidłowe.

W dniu 17 listopada 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodu z działalności gospodarczej spłaconych odsetek od kredytu hipotecznego zaciągniętego na zakup działki, wydatków na koszenie trawy na działce oraz ewentualnych wydatków, które zostaną poniesione w przyszłości na budowę domków letniskowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w dniu 11 września 2008 r. rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej. Działalność ta prowadzona jest w formie jednoosobowej. Firma Wnioskodawcy zajmuje się głównie serwisem i obsługą systemów informatycznych oraz wynajmem działki położonej nad morzem. Przedmiotową działkę Wnioskodawca zakupił w marcu 2008 r. i w celu jej zakupu zaciągnięty został kredyt hipoteczny. Obecnie działka stanowi źródło dochodu firmy Wnioskodawcy - jest wynajmowana jako pole campingowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź w zakresie pytania pierwszego. Odpowiedź w zakresie pytania drugiego udzielona zostanie odrębnym pismem.

Zdaniem Wnioskodawcy działka zakupiona została z kredytu hipotecznego zaciągniętego przez Wnioskodawcę, który prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Zakres działalności firmy Wnioskodawcy obejmuje: 55.30.Z - pola kempingowe, 55.20 Z - obiekty noclegowe turystyczne z miejscami krótkotrwałego zakwaterowania. W związku z powyższym środek trwały w postaci działki budowlanej (rekreacyjnej) jest niezbędny do prowadzenia działalności gospodarczej, a wobec tego wydatki na ten cel powinny stanowić koszt uzyskania przychodu.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ww. ustawy.

Z powyższego przepisu wynika, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione nakłady i wydatki związane bezpośrednio lub pośrednio z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest poprawienie wyniku finansowego oraz osiągnięcie przychodu - z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, aby dany wydatek mógł zostać uznany za koszt uzyskania przychodu, powinien spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowym z przychodem, czyli musi zostać poniesiony w celu jego osiągnięcia lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów oraz

* nie znajdować się na liście kosztów nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 powyższej ustawy, a także

* być prawidłowo udokumentowany.

W art. 23 ww. ustawy został ujęty zamknięty katalog wydatków, które nie stanowią kosztu uzyskania przychodu.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

Stosownie natomiast do treści art. 23 ust. 1 pkt 33 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Zgodnie z art. 5a pkt 1 powołanej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o inwestycjach - oznacza to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.).

Z kolei na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 16 tej ustawy przez środki trwałe w budowie - rozumie się zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.

Zauważyć należy, iż w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych grunty oraz wzniesione na nich budynki i budowle stanowią odrębne środki trwałe.

W konsekwencji, w rozpatrywanej sprawie, pojęcie inwestycji należy odnieść do budynków lub budowli, tj. domków letniskowych, które będą usadowione na tym gruncie, a nie do samego gruntu, który jest kompletny i zdatny do użytku.

Z przedstawionego przez Pana stanu faktycznego wynika, iż grunt zakupiony dla celów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej jest w tej działalności wykorzystywany i zaliczony został do środków trwałych. W związku z tym na Panu spoczywa obowiązek wprowadzenia środka trwałego do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Zgodnie z art. 22n ust. 4 ww. ustawy zapisów dotyczących środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonuje się w ewidencji najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 22h ust. pkt 4 ustawy.

Stosownie do brzmienia cytowanego art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów. Ponadto grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, w myśl art. 22c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie podlegają amortyzacji. Natomiast w myśl art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a) tej ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Należy przy tym podkreślić, że ustawodawca nie uzależnia możliwości zaliczenia odsetek do kosztów uzyskania przychodów od rodzaju kredytu, od którego spłacane są odsetki. Jednakże to na Wnioskodawcy spoczywa obowiązek udowodnienia faktu, że pobrane środki zostały przeznaczone na cel związany z przedmiotem prowadzonej działalności.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż odsetki naliczone do czasu przekazania do używania gruntu jako środka trwałego nie mogą być zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, mogą jednakże zwiększać jego wartość początkową. Zgodnie bowiem z treścią art. 22g ust. 3 powołanej ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego, albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony, albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Natomiast sposób zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odsetek naliczonych i zapłaconych po dniu przekazania do używania gruntu wynika z brzmienia art. 23 ust. 1 pkt 32 ww. ustawy, który stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). A contrario - odsetki naliczone i zapłacone będą stanowiły koszt uzyskania przychodu.

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż odsetki od kredytu na zakup gruntu naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania zwiększają wartość początkową tego środka trwałego, natomiast odsetki naliczone i zapłacone po tym dniu należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia. Bez znaczenia pozostaje natomiast fakt, iż kredyt hipoteczny zaciągnięty został przez Wnioskodawcę, a nie przez firmę Wnioskodawcy.

Ponadto stwierdzić należy, że w świetle ww. przepisu art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatki ponoszone na koszenie trawy na działce będącej środkiem trwałym - o ile pozostają w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą - stanowią koszt uzyskania przychodu.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.