ITPB1/415-670/10/DP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 18 czerwca 2010 r. (data wpływu 25 czerwca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia lokalu mieszkalnego - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 czerwca 2010 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 20 września 2010 r. (data wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia lokalu mieszkalnego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 31 marca 2008 r. aktem notarialnym została spisana umowa sprzedaży lokalu mieszkalnego przy ul. Z. stanowiącego odrębną nieruchomość w celu uzyskania w zamian spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego mieszczącego się przy ul. T.

W akcie tym określono, iż:

* w celu uzyskania w zamian spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego położonego przy ul. T., Wnioskodawca sprzedaje prawo własności lokalu mieszkalnego przy ul. Z. za cenę 75.000 zł;

* celem uniknięcia konieczności wnoszenia przez Wnioskodawcę wkładu mieszkaniowego w odrębnym trybie i zgodnie z treścią pisma Spółdzielni Mieszkaniowej, nabywca oświadczył, że wyraża zgodę na pozostawienie kwoty wkładu mieszkaniowego przypadającego na lokal przy ul. T. w wysokości 93.575 zł 32 gr za określoną kwotę gotówki otrzymanej bezpośrednio od Wnioskodawcy. Kwota przekazana nabywcy nie została ujęta w zapisie aktu notarialnego.

Wnioskodawca poniósł koszty sporządzenia aktu notarialnego w wysokości 526 zł 96 gr.

W dniu 21 stycznia 2008 r. przed podpisaniem powyższego aktu notarialnego została przygotowana przez Spółdzielnię Mieszkaniową umowa przejęcia długu nabywcy wobec Spółdzielni przez Wnioskodawcę - w związku z zamianą mieszkań w wysokości 21.878 zł 25 gr. Kwota przejętego długu została wpłacona przekazem pocztowym z dnia 29 stycznia 2008 r. na konto Spółdzielni Mieszkaniowej.

Aktem notarialnym z dnia 8 maja 2008 r. sporządzono umowę pomiędzy Spółdzielnią Mieszkaniową, a Wnioskodawcą w sprawie ustanowienia odrębnej własności lokalu oraz przeniesienia prawa własności na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej, koszt tej umowy to 749 zł 22 gr. Pismem Spółdzielni Mieszkaniowej Wnioskodawca został wezwany do zapłacenia podatku VAT od umowy ustanowienia odrębnej własności w wysokości 6.088 zł, którą wpłacił dnia 7 maja 2008 r. przekazem pocztowym na konto Spółdzielni Mieszkaniowej.

Kolejnym wydatkiem związanym z możliwością przejęcia mieszkania przy ul. T. było zapłacenie przekazem pocztowym na konto Spółdzielni Mieszkaniowej należności czynszowych nabywcy narosłych od stycznia do marca 2008 r. w wysokości 918 zł W dniu 7 maja 2008 r. Wnioskodawca poniósł również wydatek na wodomierze, faktura wystawiona na Wnioskodawcę, płatna przekazem pocztowym na konto Spółdzielni Mieszkaniowej w kwocie 373 zł 73 gr.

W dniu 18 czerwca 2008 r. aktem notarialnym dokonano sprzedaży mieszkania przy ul. T. za kwotę 180.000 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Które z wymienionych wydatków można zaliczyć jako koszt pomniejszający dochód ze sprzedaży powyższego lokalu, a mianowicie;

* wartość przekazanego mieszkania - 75.000 zł

* przekazane wkłady spółdzielni mieszkaniowej za gotówkę przekazaną bez zapisu notarialnego - 93.575 zł 22 gr

* koszty notarialne związane z zamianą mieszkania - 526 zł 96 gr

* przejęcie długu właściciela mieszkania przy ul. T. - 21.878 zł 25 gr

* umowa notarialna ustanowienia odrębnej własności -749 zł 22 gr

* zaległy czynsz od stycznia do marca 2008 r. - 918 zł

* podatek VAT od umowy ustanowienia odrębnej własności - 6.088 zł

* instalacja wodomierzy - 373 zł 73 gr

* wycena mieszkania przez rzeczoznawcę 250 zł

Zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie wymienione w pytaniu kwoty stanowią koszty, które pomniejszają dochód będący podstawą opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z brzmieniem art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodu jest - z zastrzeżeniem ust. 2 - odpłatne zbycie:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ww. ustawie w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 31 marca 2008 r. aktem notarialnym została spisana umowa sprzedaży lokalu mieszkalnego przy ul. Z. stanowiącego odrębną nieruchomość w celu uzyskania w zamian spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego mieszczącego się przy ul. T.

W akcie tym określono, iż w celu uzyskania w zamian spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego położonego przy ul. T., Wnioskodawca sprzedaje prawo własności lokalu mieszkalnego przy ul. Z. za cenę 75.000 zł, natomiast celem uniknięcia konieczności wnoszenia przez Wnioskodawcę wkładu mieszkaniowego w odrębnym trybie i zgodnie z treścią pisma Spółdzielni Mieszkaniowej, nabywca oświadczył, że wyraża zgodę na pozostawienie kwoty wkładu mieszkaniowego przypadającego na lokal przy ul. T. w wysokości 93.575 zł 32 gr za określoną kwotę gotówki otrzymanej bezpośrednio od Wnioskodawcy. Kwota przekazana nabywcy nie została ujęta w zapisie aktu notarialnego. Wnioskodawca poniósł koszty sporządzenia aktu notarialnego w wysokości 526 zł 96 gr.

W dniu 21 stycznia 2008 r. przed podpisaniem powyższego aktu notarialnego została przygotowana przez Spółdzielnię Mieszkaniową umowa przejęcia długu nabywcy wobec Spółdzielni przez Wnioskodawcę - w związku z zamianą mieszkań w wysokości 21.878 zł 25 gr. Kwota przejętego długu została wpłacona przekazem pocztowym z dnia 29 stycznia 2008 r. na konto Spółdzielni Mieszkaniowej.

Aktem notarialnym z dnia 8 maja 2008 r. sporządzono umowę pomiędzy Spółdzielnią Mieszkaniową, a Wnioskodawcą w sprawie ustanowienia odrębnej własności lokalu oraz przeniesienia prawa własności na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej, koszt tej umowy to 749 zł 22 gr. Pismem Spółdzielni Mieszkaniowej Wnioskodawca został wezwany do zapłacenia podatku VAT od umowy ustanowienia odrębnej własności w wysokości 6.088 zł, którą wpłacił dnia 7 maja 2008 r. przekazem pocztowym na konto Spółdzielni Mieszkaniowej.

Kolejnym wydatkiem związanym z możliwością przejęcia mieszkania przy ul. T. było zapłacenie przekazem pocztowym na konto Spółdzielni Mieszkaniowej należności czynszowych nabywcy narosłych od stycznia do marca 2008 r. w wysokości 918 zł W dniu 7 maja 2008 r. Wnioskodawca poniósł również wydatek na wodomierze, faktura wystawiona na Wnioskodawcę, płatna przekazem pocztowym na konto Spółdzielni Mieszkaniowej w kwocie 373 zł 73 gr.

W dniu 18 czerwca 2008 r. aktem notarialnym dokonano sprzedaży mieszkania przy ul. T. za kwotę 180.000 zł.

Zatem przychód uzyskany ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, nabytego w dniu 8 maja 2008 r. w drodze ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego będzie podlegał, zgodnie z treścią zacytowanego przepisu przejściowego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

W myśl art. 30e ust. 1, 4 i 5 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r. - podatek od dochodu ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podatek ten płatny jest w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Artykuł 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Natomiast jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Można do takich kosztów zaliczyć:

* koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego,

* prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości,

* koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości,

* wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej,

* koszty i opłaty sądowe.

Stosownie do art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Ponadto zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 6f cytowanej ustawy koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski".

W świetle powyższego, definicję kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), ustawodawca precyzuje poprzez bezpośrednie wskazanie, iż koszty takie stanowią m.in. udokumentowane koszty ich nabycia oraz udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Podkreślenia wymaga, że w przypadku sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze zamiany, kosztem uzyskania przychodu jest określona w umowie zamiany wartość nieruchomości przekazanej na rzecz kontrahenta w zamian za nieruchomość będącą przedmiotem sprzedaży.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny, przy uwzględnieniu przepisów mających zastosowanie w niniejszej sprawie, należy więc stwierdzić, iż do kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego nabytego w dniu 8 maja 2008 r. w drodze ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego można zaliczyć kwotę wydatkowaną na nabycie wkładów w spółdzielni mieszkaniowej, koszty aktu notarialnego związanego z przekształceniem lokalu mieszkalnego w odrębną własność wraz zapłaconym od tej czynności podatkiem VAT. Kosztem takim będzie również potwierdzony fakturą VAT koszt zamontowania wodomierzy w wysokości 373 zł 73 gr oraz koszty wyceny mieszkania sporządzonej przez rzeczoznawcę w wysokości 250 zł.

Natomiast kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy nie może stanowić wartość mieszkania sprzedanego w dniu 31 marca 2008 r. za kwotę 75.000 zł, bowiem jak wynika z treści wniosku, odpłatne zbycie tego lokalu nastąpiło w drodze umowy sprzedaży w celu uzyskania w zamian spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu, a nie w drodze umowy zamiany - co uzasadniałoby uznanie takiego kosztu. Również koszty notarialne, związane ze sprzedażą lokalu zbywanego w dniu 31 marca 2008 r., jako nie związane z nabyciem spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży dokonanej w dniu 18 czerwca 2008 r.

Ponadto, za koszty uzyskania przychodu, nie może być również uznany spłacony przez Wnioskodawcę dług w wysokości 21.878 zł 25 gr, jak również spłata zaległego czynszu za okres od stycznia do marca 2008 r.

Reasumując podstawę obliczenia 19% podatku ze sprzedaży mieszkania nabytego w 2008 r. stanowi jego wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia oraz o koszty uzyskania przychodu ustalone zgodnie z art. 22 ust. 6c i art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podatek jest płatny w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ww. ustawy, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.