ITPB1/415-664a/13/DP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 7 czerwca 2013 r. (data wpływu 11 czerwca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych umorzenia zobowiązania do zwrotu udzielonej bonifikaty - jest nieprawidłowe.

W dniu 11 czerwca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych umorzenia zobowiązania do zwrotu udzielonej bonifikaty.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni 15 listopada 2000 r. nabyła od Gminy lokal mieszkalny. Gmina przy zbyciu lokalu udzieliła Wnioskodawczyni bonifikaty w kwocie 59.730 zł. W dniu 28 lutego 2002 r. Wnioskodawczyni sprzedała ww. lokal osobie trzeciej. W związku z upływem ponad 10 lat od zbycia lokalu roszczenie o zwrot bonifikaty uległo przedawnieniu. Gmina pismem z dnia 7 maja 2013 r., poinformowała Wnioskodawczynię o umorzeniu przez Prezydenta Miasta wierzytelności Gminy z tytułu zwaloryzowanej bonifikaty w kwocie 76.847,16 zł. Jednocześnie Wnioskodawczyni otrzymała od Gminy PIT-8C, z którego wynika, że umorzone zobowiązanie stanowi przychód z tzw. innych źródeł i podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania (oznaczone we wniosku nr 1 i 2):

1. Czy umorzone wskutek przedawnienia zobowiązanie z tytułu zwrotu bonifikaty udzielonej z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowi przychód z tzw. innych źródeł i podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

2. Czy podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych wartość bonifikaty, której nie trzeba zwracać na mocy oświadczenia Prezydenta Miasta o umorzeniu wierzytelności z tytułu jej zwrotu wskutek przedawnienia.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 sierpnia 2012 r. sygn. akt II FSK 129/11, sprzedaż mieszkania z bonifikatą nie mieści się w zakresie pojęcia nieodpłatnego świadczenia, a ponadto na skutek tej czynności prawnej nie następuje "otrzymanie" nieodpłatnego świadczenia. W konsekwencji nabywca nieruchomości nie otrzymuje nieodpłatnego świadczenia, a w rezultacie nie otrzymuje przychodu z tego źródła.

Podsumowując wartość bonifikaty, której Wnioskodawczyni nie musi zwracać w związku z oświadczeniem Prezydenta o umorzeniu wierzytelności o jej zwrot, nie stanowi dla Wnioskodawczyni przychodu podlegającego opodatkowaniu z art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Katalog źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu, został określony w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdzie w pkt 9 tego artykułu wymienia się jako źródła przychodów - inne źródła, które nie zostały wymienione w tym artykule.

Z kolei przepis art. 11 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do treści art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Jak dowodzi użycie sformułowania "w szczególności", definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni w 2000 r. nabyła od Gminy lokal mieszkalny. Gmina przy zbyciu lokalu udzieliła Wnioskodawczyni bonifikaty w kwocie 59.730 zł. W dniu 28 lutego 2002 r. Wnioskodawczyni sprzedała ww. lokal osobie trzeciej. W związku z upływem ponad 10 lat od zbycia lokalu roszczenie o zwrot bonifikaty uległo przedawnieniu. Prezydenta Miasta umorzył wierzytelność z tytułu zwaloryzowanej bonifikaty w kwocie 76.847,16 zł.

Stosownie do art. 34 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.), w przypadku zbywania nieruchomości osobom fizycznym i prawnym pierwszeństwo w ich nabyciu, z zastrzeżeniem art. 216a, przysługuje osobie, która jest najemcą lokalu mieszkalnego, a najem został nawiązany na czas nieoznaczony. Na mocy art. 37 ust. 2 pkt 1 tejże ustawy, nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli jest zbywana na rzecz osoby, której przysługuje pierwszeństwo w jej nabyciu, stosownie do art. 34. Przy sprzedaży nieruchomości w drodze bezprzetargowej, o której mowa w art. 37 ust. 2 i 3, cenę nieruchomości ustala się w wysokości nie niższej niż jej wartość, z zastrzeżeniem ust. 3a (art. 67 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami).

Zgodnie z art. 68 ust. 1 pkt 7 ustawy o gospodarce nieruchomościami, właściwy organ może udzielić bonifikaty od ceny ustalonej zgodnie z art. 67 ust. 3, na podstawie odpowiednio zarządzenia wojewody albo rady lub sejmiku, jeżeli nieruchomość jest sprzedawana jako lokal mieszkalny.

Bonifikata stanowi jednak przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wówczas, gdy oferta zakupu z bonifikatą skierowana jest do konkretnych osób lub wybranych grup osób spośród najemców.

W myśl art. 68 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, jeżeli nabywca nieruchomości zbył nieruchomość lub wykorzystał ją na inne cele niż cele uzasadniające udzielenie bonifikaty, przed upływem 10 lat, a w przypadku nieruchomości stanowiącej lokal mieszkalny przed upływem 5 lat, licząc od dnia nabycia, jest zobowiązany do zwrotu kwoty równej udzielonej bonifikacie po jej waloryzacji. Zwrot następuje na żądanie właściwego organu.

Na mocy art. 68 ust. 2a ustawy o gospodarce nieruchomościami, przepisu ust. 2 nie stosuje się w przypadku:

Jednakże w myśl ust. 2b tegoż art. przepis ust. 2 stosuje się odpowiednio do osoby bliskiej, która zbyła lub wykorzystała nieruchomość na inne cele niż cele uzasadniające udzielenie bonifikaty, przed upływem 10 lat, a w przypadku nieruchomości stanowiącej lokal mieszkalny przed upływem 5 lat, licząc od dnia pierwotnego nabycia.

Ponadto zgodnie z art. 68 ust. 2c ustawy o gospodarce nieruchomościami, właściwy organ może odstąpić od żądania zwrotu udzielonej bonifikaty, w innych przypadkach niż określone w ust. 2a, za zgodą odpowiednio wojewody, rady lub sejmiku.

W stosunku do takich nabywców, odstąpienie od żądania zwrotu tych bonifikat następuje w drodze uznaniowych uchwał rady miejskiej, bowiem zgodnie z literalnym brzmieniem tego przepisu, organ może, ale nie musi od żądania tego zwrotu odstąpić.

Z treści wniosku wynika, że roszczenie wobec Wnioskodawczyni o zwrot bonifikaty uległo przedawnieniu oraz, że Prezydent Miasta umorzył wierzytelność z tytułu zwaloryzowanej bonifikaty.

Instytucja przedawnienia jest uregulowana w art. 117-125 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z art. 117 § 1 Kodeksu z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, roszczenia majątkowe ulegają przedawnieniu, przy czym po upływie terminu przedawnienia ten, przeciwko komu przysługuje roszczenie, może uchylić się od jego zaspokojenia, chyba że zrzeka się korzystania z zarzutu przedawnienia. Jednakże zrzeczenie się zarzutu przedawnienia przed upływem terminu jest nieważne (§ 2).

Istota przedawnienia polega zatem na tym, że po upływie określonego w ustawie terminu, ten przeciwko komu kieruje się roszczenie (dłużnik) może uchylić się od jego zaspokojenia. Skutkiem tego roszczenie przedawnione nie gaśnie, a jedynie nie będzie mogło być przymusowo zrealizowane; sąd bowiem oddali powództwo uprawnionego w razie upływu terminu przedawnienia i gdy dłużnik podniesie zarzut przedawnienia. Nadto roszczenie takie nie korzysta wprawdzie z pełnej ochrony państwa, ale nadal uznawane jest za prawnie istniejące. Znajduje to przede wszystkim wyraz w tym, że dłużnik, który po upływie terminu przedawnienia spełnił świadczenie, nie może następnie żądać jego zwrotu, chociażby nie był świadomy upływu terminu przedawnienia i związanych z tym skutków prawnych. Spełnił on bowiem należne w świetle prawa zobowiązanie. Roszczenia przedawnione mogą być także przedmiotem potrącenia (art. 502 Kodeksu cywilnego) oraz - wedle panującego poglądu - odnowienia (art. 506) i ugody (art. 917).

Mając na względzie powyższe należy stwierdzić, że mimo przedawnienia zobowiązanie nadal istnieje, jednakże wierzyciel nie może już dochodzić przymusowego jego wykonania.

Natomiast z treści art. 508 Kodeksu cywilnego wynika, że zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. W efekcie zwolnienia dłużnika z całości lub z części długu następuje u niego trwały przyrost majątku. Umorzenie zobowiązania oznacza zmniejszenie lub zlikwidowanie zobowiązania pieniężnego, skutkiem czego jest wystąpienie po stronie dłużnika określonej korzyści.

Zatem mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane powyżej przepisy prawa należy uznać, że korzyści jakie osiąga dłużnik (nabywca lokalu mieszkalnego) z tytułu umorzenia zobowiązania do zwrotu bonifikaty (także w sytuacji gdy zobowiązanie to uległo przedawnieniu) stanowią dla niego realne przysporzenie majątkowe podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Podkreślić bowiem należy, że w efekcie zwolnienia dłużnika z całości lub części długu występuje u niego trwały przyrost majątku. Umorzenie zobowiązania oznacza zmniejszenie lub zlikwidowanie zobowiązania pieniężnego, skutkiem czego jest wystąpienie po stronie dłużnika określonej korzyści.

Wobec powyższego, opisane we wniosku umorzenie zobowiązania do zwrotu bonifikaty będzie stanowić dla Wnioskodawczyni przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten podlega opodatkowaniu według skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ww. ustawy.

Na powyższe nie ma wpływu przytoczona we wniosku argumentacja, że zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 sierpnia 2012 r. sygn. akt II FSK 129/11 udzielenie bonifikaty nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem.

W odniesieniu do powołanego przez Wnioskodawczynię wyroku NSA tutejszy organ informuje, że został on wydany w indywidualnej sprawie oraz w innym stanie faktycznym i prawnym i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.