ITPB1/415-662/10/TK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 7 czerwca 2010 r. (data wpływu 23 czerwca 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 14 września 2010 r. (data wpływu 17 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z najmu - jest nieprawidłowe.

W dniu 23 czerwca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z najmu.

Z uwagi na to, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z dnia 6 września 2010 r. wezwano Panią do uzupełnienia wniosku m.in. w zakresie przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego. Braki formalne uzupełniono w dniu 17 września 2010 r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 25 lutego 2008 r. zakupiła Pani mieszkanie sfinansowane z kredytu zaciągniętego na 30 lat. Mieszkanie zostało wynajęte, a z osiągniętego z tego tytułu dochodu za rok 2008 i 2009 został zapłacony podatek według skali podatkowej na zasadach ogólnych. Do kosztów uzyskania przychodów zaliczono: czynsz do spółdzielni mieszkaniowej, podatek od nieruchomości i ubezpieczenie lokalu. Wynajmowane mieszkanie nie jest i nie będzie amortyzowane do odsetek od kredytu zaciągniętego na jego nabycie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy może Pani zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów zapłacone, skapitalizowane odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup wynajmowanego mieszkania.

Pani zdaniem powinny mieć zastosowanie ogólne zasady dotyczące kosztów uzyskania przychodów z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i powinny być odliczone skapitalizowane, zapłacone odsetki od zaciągniętego kredytu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307) określa w rozdziale drugim źródła przychodów będące podstawą do ustalenia dochodu do opodatkowania.

Do źródeł przychodów zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy zalicza się m.in.:

* pozarolniczą działalność gospodarczą (pkt 3):

* najem, podnajem, dzierżawę, poddzierżawę oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawę, poddzierżawę działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

Natomiast art. 5a pkt 6 ustawy, definiuje pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej jako działalność zarobkową prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4 -9.

Powyższe przepisy wskazują, że najem stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu, choć możliwe jest także prowadzenie najmu w ramach działalności gospodarczej.

Tak więc dla celów podatkowych najem, może być kwalifikowany jako przychód z działalności gospodarczej lub jako odrębne źródło przychodu, określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy.

Wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu, ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem. Nie dotyczy to jedynie przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, albo najem jest przedmiotem tej działalności, zgodnie z treścią art. 14 ust. 1 i ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl ogólnej zasady dotyczącej kosztów uzyskania przychodów zawartej w art. 22 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Zatem kosztami uzyskania przychodów - z danego źródła przychodu wymienionego w ustawie - są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z tym źródłem przychodu.

Z oceny związku z uzyskiwanym przychodem z tytułu wynajmu mieszkania, winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z tego źródła. Aby więc wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* być właściwie udokumentowany.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 32 i 33 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

* naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów);

* odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

W myśl art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

* o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Natomiast, zgodnie z art. 22c ustawy, amortyzacji nie podlegają:

* zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W myśl art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w drodze kupna - cenę ich nabycia.

W myśl art. 22g ust. 3 ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Z treści wniosku wynika, że na zakup wynajmowanego mieszkania w ramach źródła przychodu - najem, zaciągnięty został kredyt mieszkaniowy. Od kredytu tego płacone są odsetki. Mieszkanie nie jest i nie będzie amortyzowane.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, iż lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość nie podlega amortyzacji, jeżeli nie podejmie Pani decyzji o jego amortyzacji. Jednakże poniesione przez Panią wydatki na skapitalizowane odsetki od kredytu naliczone i zapłacone do dnia przekazania mieszkania na potrzeby najmu do używania zwiększają wartość początkową środka trwałego (lokalu mieszkalnego) i mogłyby stanowić koszty uzyskania przychodów wyłącznie poprzez odpisy amortyzacyjne. Natomiast w odniesieniu do skapitalizowanych odsetek od kredytu faktycznie zapłaconych po dniu przekazania lokalu mieszkalnego do używania stwierdzić należy, iż mogą one zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w sposób bezpośredni, t. j. w momencie zapłaty.

Podkreślić jednak należy, że aby odsetki mogły stanowić koszty uzyskania przychodów, podatnik musi wskazać związek przyczynowo - skutkowy między poniesionymi wydatkami, a przychodami, co wynika z ogólnego przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów - art. 22 ust. 1 ww. ustawy. Istotne znaczenie dla zaliczenia odsetek do kosztów uzyskania przychodów ma więc faktyczne przeznaczenie kredytu. Na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia faktu, że pobrane środki zostały przeznaczone na zakup mieszkania, z wynajmu którego uzyskuje dochody.

Reasumując, stanowisko przedstawione we wniosku uznano za nieprawidłowe, bowiem nie uwzględnia ono faktu, że odsetki zapłacone przed oddaniem lokalu mieszkalnego do używania na potrzeby najmu nie stanowią bezpośrednio kosztów uzyskania przychodów i mogłyby stanowić koszty uzyskania przychodów wyłącznie poprzez odpisy amortyzacyjne. W sposób bezpośredni do kosztów uzyskania przychodów mogą natomiast zostać zaliczone odsetki zapłacone po dniu oddania lokalu mieszkalnego na potrzeby najmu.

We wniosku zawarła Pani następujące stwierdzenie: "Wynajmowane mieszkanie nie jest i nie będzie amortyzowane do odsetek od kredytu zaciągniętego na jego nabycie", które zostało odczytane - w kontekście całości stanu faktycznego - jako brak podjęcia przez Panią decyzji o amortyzacji lokalu mieszkalnego, bowiem do kosztów uzyskania przychodów nie zaliczano odpisów amortyzacyjnych co wynika z treści wniosku. Zatem - jeżeli lokal mieszkalny nie jest amortyzowany to ewentualne odsetki zapłacone przed oddaniem lokalu mieszkalnego na potrzeby najmu nie znajdą odzwierciedlenia w kosztach uzyskania przychodów.

Końcowo zauważyć należy, że ze złożonego wniosku wynika, że miejscem zamieszkania Wnioskodawcy jest terytorium Polski (ORD-IN, część B.3), w związku z powyższym interpretacja indywidualna została wydana zgodnie z treścią wniosku - przy założeniu, że Wnioskodawca ma miejsce zamieszkania w województwie (...).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.