ITPB1/415-645/13/WM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 28 maja 2013 r. (data wpływu 4 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 czerwca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie handlu towarami budowlanymi, opałowymi, paszami oraz artykułami sanitarnymi, chemicznymi, metalowymi, ogrodowymi, jest również czynnym podatnikiem podatku VAT. Charakter i zakres prowadzonej działalności znajduje odzwierciedlenie w księgach rachunkowych przedsiębiorstwa prowadzonych zgodnie z ustawą o rachunkowości. W najbliższym czasie planuje swoje przedsiębiorstwo w całości, bądź też jego zorganizowaną część wnieść aportem do spółki kapitałowej, podwyższając jej kapitał zakładowy. W skład wkładu niepieniężnego wchodziłyby następujące składniki przedsiębiorstwa: firma, zobowiązania, należności, środki trwałe, wyposażenie, materiały i towary w magazynach, dokumentacja finansowo - księgowa, umowy handlowe, umowy bankowe w tym konta bankowe, umowy leasingowe oraz przedmioty będące w leasingu, umowy najmu i dzierżawy, zezwolenia. Po wniesieniu przedsiębiorstwa do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za udziały, Wnioskodawca planuje zakończyć prowadzenie działalności w dotychczasowej formie. Do nowopowstałej spółki zamierza wnieść opisane powyżej przedsiębiorstwo tytułem wkładu niepieniężnego w zamian za udziały. Przedmiotem wkładu niepieniężnego będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Wnosząc przedsiębiorstwo, tj. zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do działalności gospodarczej, Wnioskodawca obejmie w spółce z o.o. udziały, które zostaną pokryte wkładem niepieniężnym w postaci całości przedsiębiorstwa. Wartość obejmowanych w spółce z o.o. udziałów odpowiadać będzie wartości rynkowej przedsiębiorstwa wniesionego do tej spółki. Wraz z wniesieniem przedsiębiorstwa do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na spółkę przejdą wszelkie prawa i obowiązki związane z przedsiębiorstwem, w szczególności prawo własności nieruchomości. Nowopowstała spółka stanie się stroną umów zawartych wcześniej przez przedsiębiorstwo Wnioskodawcy. Po dokonaniu wyżej opisanej operacji dotychczasowa działalność będzie kontynuowana przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym po stronie Wnioskodawcy wnoszącego przedsiębiorstwo tytułem wkładu niepieniężnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i obejmującego w związku z tym wniesieniem udziały w kapitale zakładowym tej spółki, powstanie przychód do opodatkowania na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy też przychód powstanie, jednakże jest wolny od podatku.

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za udziały w kapitale zakładowym spółki nie spowoduje na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych powstania przychodu do opodatkowania po stronie Wnioskodawcy. W momencie wniesienia przedsiębiorstwa do spółki z o.o. po stronie Wnioskodawcy nie wystąpi przychód z kapitałów pieniężnych, zgodnie z art. 17 ust. 1. Jednocześnie wniesienie w formie aportu nie powoduje powstania przychodu, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż czynność ta nie wiąże się z odpłatnym zbyciem składników aportu. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 21 ust. 1 pkt 50b przewiduje zwolnienie z przychodu, a tym samym jest on wolny od podatku po stronie wnoszącego wkład pieniężny (aport - zorganizowane przedsiębiorstwo) do spółki kapitałowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca planuje wnieść do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Definicja przedsiębiorstwa została zawarta w art. 5a pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.).

W myśl przywołanego wyżej przepisu, ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. Przedsiębiorstwo zaś w rozumieniu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

* oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

* własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

* prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

* wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

* koncesje, licencje i zezwolenia;

* patenty i inne prawa własności przemysłowej;

* majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

* tajemnice przedsiębiorstwa;

* księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, iż katalog elementów (składników) przedsiębiorstwa, o których stanowi art. 55² ustawy - Kodeks cywilny nie ma charakteru zamkniętego, o czym świadczy użyte w nim sformułowanie "w szczególności".

Zgodnie zaś z przepisem art. 55² ustawy - Kodeks cywilny, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przy tym należy jednak wyraźnie zaznaczyć, iż definitywnej oceny przedmiotu czynności prawnej dokonuje sam podatnik, który jest w pełni zorientowany, czy składniki majątku będące przedmiotem czynności prawnej stanowią przedsiębiorstwo, o którym mowa w przytoczonych powyżej przepisach Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych, innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c).

Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych zawiera art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Z brzmienia art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy wynika, że ustawodawca wiąże określone skutki prawne w zakresie podatku dochodowego z objęciem udziałów w zamian za aport po stronie podmiotów wnoszących wkład. Gdy podmiot wnosi do spółki kapitałowej wkład niepieniężny, osiąga w związku z tym zdarzeniem przychód. Jest nim nominalna wartość udziałów (akcji) objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy, że w przypadku wniesienia przedsiębiorstwa jako wkładu niepieniężnego do spółki z o.o., nie powstaje u Niego przychód z kapitałów pieniężnych o których mowa w art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należało ocenić jako nieprawidłowe.

Wskazać jednak należy, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 109 ww. ustawy, wolna od podatku dochodowego jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni - objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Oznacza to, że jeżeli do spółki mającej osobowość prawną wnoszony jest aport będący przedsiębiorstwem lub zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, to powstały z tego tytułu przychód jest zwolniony z opodatkowania. Mając na uwadze powyżej powołane przepisy prawa oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, iż nominalna wartość udziałów objętych przez Wnioskodawcę w zamian za aport w postaci przedsiębiorstwa korzystać będzie ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 109 ww. ustawy.

Reasumując, w momencie wniesienia przedsiębiorstwa jako wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i objęcia w zamian udziałów w tej spółce, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten będzie jednak zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym w myśl art. 21 ust. 1 pkt 109 ww. ustawy.

Wskazać należy, że Wnioskodawca jako podstawę zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych przychodu z tytułu wniesienia przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki kapitałowej wskazał przepis art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczący zwolnienia od tego podatku przychodu z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki - który nie ma w przedmiotowej sprawie zastosowania.

Końcowo informuje się, że w niniejszej interpretacji tut. organ nie rozstrzygał kwestii opodatkowania czynności aportu do spółki kapitałowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ponieważ nie przedstawiono w tym zakresie stanowiska oraz nie postawiono w tym zakresie pytania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.