ITPB1/415-626/11/WM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 7 czerwca 2011 r. (data wpływu 14 czerwca 2011 r.) uzupełnionym pismami z dnia 29 sierpnia 2011 r. (data wpływu) i 31 sierpnia 2011 r. (data wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania dochodu podatkiem liniowym - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 czerwca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania dochodu podatkiem liniowym.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 30 maja 2011 zmarł podatnik prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą opodatkowaną w formie liniowej. Cała działalność została zapisana w spadku Wnioskodawczyni - żonie zmarłego. Jako spadkobierca przyjęła ona spadek w całości oraz będzie dalej prowadziła działalność gospodarczą po zmarłym mężu. Do dnia śmierci męża Wnioskodawczyni nie prowadziła działalności gospodarczej.

Dnia 2 czerwca 2011 r. Wnioskodawczyni dokonała wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, a 3 czerwca 2011 r. zgłosiła do urzędu skarbowego wybór liniowej formy opodatkowania podatkiem dochodowym (kontynuacja formy opodatkowania po zmarłym mężu).

Pierwsza sprzedaż fakturowana przez Wnioskodawczynię nastąpiła w dniu 6 czerwca 2011 r. W związku ze specyfiką prowadzonej działalności spadkodawcy, w okresie od 31 maja do 2 czerwca 2011 r. prowadzono sprzedaż detaliczną, która została zarejestrowana na kasie fiskalnej na zmarłego podatnika.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni w zaistniałej sytuacji może być opodatkowana metodą liniową zgodnie z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz kto i w jaki sposób powinien rozliczyć przychód ze sprzedaży, który powstał po śmierci spadkodawcy, a przed założeniem działalności przez jego spadkobiercę.

Zdaniem Wnioskodawczyni, spadkobierca ma prawo do opodatkowania według metody liniowej zgodnie z artykułem 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż zgodnie z art. 97 § 1 i 2 ustawy - Ordynacja podatkowa spadkobierca przejmuje majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy, a także prawa o charakterze niemajątkowym, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą (forma opodatkowania), pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na jego rachunek.

W związku z tym, iż małżonka zmarłego nie prowadziła działalności gospodarczej, a po śmierci męża dalej będzie prowadziła działalność po zmarłym mężu na własny rachunek, to jest zobowiązana do rozliczenia przychodu małżonka uzyskanego z prowadzonej działalności po jego śmierci, a także w zaistniałej sytuacji, mimo że zawiadomienie o formie opodatkowania (czynność formalna) zostało złożone po uzyskaniu przychodu (de facto przychodu po zmarłym mężu) ma prawo korzystać z formy opodatkowania metodą liniową.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi czwartej Kodeksu - Spadki.

Nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależne od tego, czy są one spadkobiercami (art. 922 § 2 Kodeksu).

W myśl art. 924 ww. ustawy, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast stosownie do przepisu art. 925 tego Kodeksu, spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Sąd na wniosek osoby mającej w tym interes stwierdza nabycie spadku przez spadkobiercę (art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego).

W świetle cytowanych powyżej przepisów, spadek zostaje nabyty w drodze spadkobrania z dniem śmierci spadkodawcy. Nabycie spadku następuje automatycznie, z mocy ustawy. Od chwili otwarcia spadku spadkobiercy mogą samodzielnie objąć spadek we władanie. Orzeczenie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza nabycie spadku przez spadkobierców i ma jedynie znaczenie deklaratoryjne.

Zgodnie z cytowanymi przepisami Kodeksu cywilnego, spadkobierca nabywa spadek z chwilą śmierci spadkodawcy. Zatem przychody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej po śmierci spadkodawcy, są przychodami spadkobiercy, czyli Wnioskodawczyni.

W myśl art. 30c ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30 i 30d, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Warunki opodatkowania podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30c określone zostały w art. 9a ust. 2-5 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza), są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Natomiast w myśl art. 9a ust. 2 ww. ustawy, podatnicy z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Z powyższego wynika, iż podstawową formą opodatkowania podatkiem dochodowym z działalności gospodarczej jest opodatkowanie według skali podatkowej. Wymieniona forma opodatkowania przysługuje z mocy ustawy i podatnik nie musi składać oświadczenia o jej wyborze. Złożenie stosownego oświadczenia - w wymienionym w przepisach terminie - jest natomiast warunkiem koniecznym dla możliwości skorzystania z opodatkowania w formie tzw. podatku liniowego.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni jest podatnikiem rozpoczynającym prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego

Zatem, aby jako podatnik rozpoczynający w trakcie roku podatkowego prowadzenie działalności gospodarczej mogła opodatkować dochody z tej działalności na zasadach określonych w art. 30c, tj. podatkiem liniowym, obowiązana była złożyć pisemne oświadczenie o wyborze tej formy opodatkowania do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

Natomiast w myśl art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

Ustawodawca przyjął uniwersalną definicję pozarolniczej działalności gospodarczej. Dla uzyskiwania przychodów z tego źródła nie jest konieczne, aby podatnik miał status przedsiębiorcy. Ustalając, czy dany przychód pochodzi z działalności gospodarczej, należy w pierwszym rzędzie podjąć próbę przypisania go do jednego z pozostałych wymienionych w ustawie źródeł. Jeżeli okaże się to niemożliwe, a przychód powstał w wyniku działalności zarobkowej wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły, która prowadzona jest we własnym imieniu, wówczas przychód będzie stanowił przychód z działalności gospodarczej.

W pewnym zakresie wszakże przesądza o tym zamiar podatnika. Jeśli podmiot osiągać będzie w sposób stały i zorganizowany przychody, które można będzie zaklasyfikować do innego źródła przychodów, niż gdyby były osiągane w sposób incydentalny, to wówczas ta stałość i zorganizowanie mogą mieć rozstrzygające znaczenie dla uznania, iż dany przychód pochodzi z działalności gospodarczej.

Istotne jest również dla aktywności zarobkowej podatnika - mieszczącej się w zakresie zdefiniowanym w art. 5a pkt 6 ww. ustawy - nieistnienie przeszkód określonych w art. 5b ust. 1 ustawy. Aby dana aktywność nie została uznana za działalność gospodarczą, konieczne jest łączne spełnienie tych przesłanek.

Skoro zatem, aktywność zarobkowa Wnioskodawczyni spełniała kryteria określone w art. 5a pkt 6 oraz nie spełniała przesłanek negatywnych określonych w art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to pomimo, że w okresie od 31 maja 2011 r. do 2 czerwca 2011 r. nie zarejestrowała formalnie działalności gospodarczej, sprzedaż detaliczna dokonywana w tym okresie nosiła cechy działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód z tej sprzedaży stanowi dla Wnioskodawczyni przychód ze źródła o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych., tj. przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Nie jest to zatem - wbrew twierdzeniu Wnioskodawczyni - przychód zmarłego męża.

Konsekwencją uznania przychodu uzyskanego przez Wnioskodawczynię z tytułu sprzedaży detalicznej za przychód z działalności gospodarczej jest to, że oświadczenie o wyborze formy opodatkowania na zasadach określonych w art. 30c, złożone po dniu uzyskania pierwszego przychodu - należy uznać za bezskuteczne. Wobec tego, że nie przysługuje Wnioskodawczyni opodatkowanie dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na wskazanych powyżej zasadach, a podstawową formą opodatkowania podatkiem dochodowym z działalności gospodarczej jest opodatkowanie według skali podatkowej, Wnioskodawczyni zobowiązana jest do opodatkowania dochodu z prowadzonej działalności gospodarczej według skali podatkowej.

Odnosząc się do stwierdzeń Wnioskodawczyni zawartych we wniosku, że kontynuuje działalność męża, który do śmierci rozliczał się podatkiem liniowym, należy zauważyć, że zgodnie z art. 97 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy.

Jeżeli, na podstawie przepisów prawa podatkowego, spadkodawcy przysługiwały prawa o charakterze niemajątkowym, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, prawa te przechodzą na spadkobierców pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na swój rachunek (art. 97 § 2 ww. ustawy).

Wybór formy opodatkowania uzyskanego dochodu, w tym przypadku na zasadach podatku liniowego, wymaga spełnienia przez podatnika określonych wymogów wskazanych w art. 9a ust. 2-5 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem prawo do opodatkowania dochodów na zasadach określonych w art. 30c ust. 1 tej ustawy związane jest nierozerwalnie z konkretnym podatnikiem spełniającym określone przepisami warunki. Spadkobierca podatnika aby mógł skorzystać z opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności na podstawie art. 30c ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, sam musi spełniać wszystkie warunki, wynikające z ustawy, uprawniające go do tej formy opodatkowania.

W świetle powyższego, niezależnie od tego że Wnioskodawczyni kontynuuje prowadzenie działalności gospodarczej męża, nie ma możliwości skorzystania w trakcie roku 2011 z prawa do opodatkowania dochodu podatkiem liniowym. Dochód z działalności gospodarczej, w tym dochód ze sprzedaży detalicznej dokonanej po śmierci spadkodawcy, a przed formalnym zarejestrowaniem działalności przez Wnioskodawczynię - dokonanej także już w ramach działalności gospodarczej, należy opodatkować stosując stawkę podatku wynikającą ze skali podatkowej (art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl art. 44 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14 są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Dochodem z działalności gospodarczej stanowiącym podstawę obliczenia zaliczki u podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów jest różnica pomiędzy wynikającym z tych ksiąg przychodem i kosztami jego uzyskania. Jeżeli jednak podatnik na koniec miesiąca sporządza remanent towarów, surowców i materiałów pomocniczych lub naczelnik urzędu skarbowego zarządzi sporządzenie takiego remanentu, dochód ustala się według zasad określonych w art. 24 ust. 2 (art. 44 ust. 2).

Zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

Zatem Wnioskodawczyni zobowiązana jest do samodzielnego ustalania i wpłacania zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy oraz do złożenia zeznania PIT-36 w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.