ITPB1/415-625/11/DP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 8 czerwca 2011 r. (data wpływu 13 czerwca 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 sierpnia 2011 r. (data wpływu 29 sierpnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania dotacji ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki 2007-2013 w zakresie:

* zastosowania zwolnienia przedmiotowego - jest nieprawidłowe,

* kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 13 czerwca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania dotacji ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki 2007-2013.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 26 sierpnia 2011 r. (data wpływu 29 sierpnia 2011 r.).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, w wyniku postępowania konkursowego pozyskała Pani dotację na realizację dwóch projektów w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki na lata 2007 - 2013. Dotacja była w 85% finansowana ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego a w 15% z Budżetu Państwa. Przeznaczeniem dotacji jest m.in. realizacja szkoleń dla osób bezrobotnych. Pani jako beneficjent prowadzi szkolenia osobiście. Szkolenia obejmują wykłady, catering oraz koszty przejazdu uczestników. Beneficjent rozlicza szkolenia poprzez faktury za zakup cateringu i biletów MZK dla uczestników oraz wystawia notę obciążeniową z wyliczeniem godzin wykładów oraz stawką godzinową, na podstawie której "przeksięgowuje" środki pieniężne z konta projektu na konto własne. Jednocześnie jest Pani osobą prowadzącą szkolenia oraz beneficjentem dotacji.

Dofinansowanie na realizację projektu "Czas na zmiany" przyznano w łącznej kwocie 906.110 zł stanowiącej 100% całkowitych wydatków kwalifikowałnych projektu w tym: płatność ze środków europejskich w kwocie 770.193,50 zł - tj. 85% kwoty dofinansowania projektu oraz dotacja celowa z budżetu krajowego w kwocie 135.916,50 zł - tj. 15% kwoty dofinansowania projektu. Projekt realizowany jest w okresie od 1 października 2010 r. do 31 grudnia 2011 r.

Dofinansowanie na realizację projektu "Teraz my!" przyznano w łącznej kwocie 906.110 zł stanowiącej 100% całkowitych wydatków kwalifikowanych projektu w tym: płatność ze środków europejskich w kwocie 770.193,50 zł - tj. 85% kwoty dofinansowania projektu oraz dotacja celowa z budżetu krajowego w kwocie 135.916,50 zł - tj. 15% kwoty dofinansowania projektu. Projekt realizowany jest w okresie od 1 października 2010 r. do 31 grudnia 2011 r.

Powyższe projekty realizowane są w ramach Priorytetu VII Promocja Integracji Społecznej w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki. Stronami umowy obu projektów jest Pani oraz Regionalny Ośrodek Polityki Społecznej działający w imieniu Samorządu Województwa.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Uważa Pani, iż kwota otrzymanej dotacji wolna jest od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 oraz pkt 46, zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

Ponadto podkreśla Pani, iż wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych są także kwoty otrzymane od agencji rządowych lub agencji wykonawczych, jeżeli agencje te otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa.

Wydatki sfinansowane z otrzymanej dotacji nie stanowią, Pani zdaniem, kosztu uzyskania przychodu na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodu wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137.

Poza tym uważa Pani, że kwota otrzymana z tytułu prowadzenia samodzielnie zajęć jest wolna od opodatkowania bowiem zgodnie z artykułem 21 ust. 1 pkt 129 oraz pkt 46 wolne są od podatku dochodowego od osób fizycznych dotacje jak otrzymana i jednocześnie nie stanowią one dla beneficjenta wynagrodzenia. Środki te są przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej zwolnionym z opodatkowania. Analogicznie wskazuje m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, w interpretacji z dnia 14 stycznia 2011 r. (sygnatura: IBPBI/1/415-1070/10/ESZ).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

* zastosowania zwolnienia przedmiotowego - uznaje się za nieprawidłowe,

* kosztów uzyskania przychodów - uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów, albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu należy stwierdzić, iż ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.

* dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych - zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,

* ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych - nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

Przepisem art. 12 pkt 1 lit. a) tiret pięć ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1241), do art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dodany został m.in. pkt 136, obowiązujący od 1 stycznia 2010 r., zgodnie z którym wolne od podatku są płatności na realizację projektów w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, otrzymane z Banku, z wyłączeniem płatności otrzymanych przez wykonawców. Natomiast art. 23 ust. 1 pkt 56 tej ustawy, od dnia 1 stycznia 2010 r. otrzymał nowe brzmienie zgodnie, z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137.

Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 z późn. zm.) z dniem 1 stycznia 2010 r. wprowadziła szereg zmian w zakresie przepływu środków przeznaczonych na finansowanie programów operacyjnych.

Zgodnie z art. 2 pkt 5 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o środkach europejskich, rozumie się przez to środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2, i 4.

Do środków europejskich zalicza się zatem:

Zgodnie z art. 117 cyt. ustawy, budżet środków europejskich jest rocznym planem dochodów i podlegających refundacji wydatków przeznaczonych na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich, z wyłączeniem środków przeznaczonych na realizację projektów pomocy technicznej.

W budżecie środków europejskich ujmuje się:

W myśl art. 124 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2, w tym wydatki budżetu środków europejskich są wydatkami budżetu państwa, które na podstawie art. 186 cytowanej ustawy o finansach publicznych, mogą być przeznaczone na:

Zgodnie z art. 187 ww. ustawy, za obsługę płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, zwanych dalej "płatnościami", odpowiada Minister Finansów. Przepis art. 200 ust. 1 ww. ustawy, stanowi natomiast, iż obsługę bankową płatności prowadzi Bank w ramach umowy rachunku bankowego zawartej z Ministrem Finansów. Na podstawie art. 202 ust. 1 ww. ustawy, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu są gromadzone na wyodrębnionych rachunkach bankowych. Zauważyć należy, iż zgodnie z art. 204 tej ustawy, środki, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3, są przeznaczone wyłącznie na cele określone w umowie międzynarodowej, przepisach odrębnych lub deklaracji dawcy.

Podkreślić należy, iż w świetle znowelizowanych przepisów ustawy o finansach publicznych, środki pochodzące z Unii Europejskiej, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, nie zostały włączone do środków budżetu państwa, lecz stanowią odrębną formę środków europejskich przeznaczonych na realizację programów finansowych z udziałem środków europejskich. Jednak zgodnie z cytowanym uprzednio przepisem art. 186 pkt 2 ustawy o finansach publicznych, wydatki z budżetu środków europejskich są wydatkami, które mogą być przeznaczone na płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich.

Nowa ustawa o finansach publicznych zmieniła również sposób dystrybucji środków finansowych na realizację programów, wprowadzając odrębny podmiot - płatnika dokonującego płatności na rzecz beneficjentów. Płatnikiem tym ustanowiono Bank, który otrzymuje środki z budżetu państwa (z Ministerstwa Finansów), a następnie przekazuje płatność beneficjentowi. Nowy obieg środków na finansowanie programów przedstawia się następująco: budżet państwa (Ministerstwo Finansów) - Bank - beneficjent.

Na podstawie art. 188 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, podstawą dokonania płatności na rzecz beneficjenta jest zlecenie płatności wystawione przez instytucję, z którą beneficjent zawarł umowę o dofinansowanie projektu, oraz pisemna zgoda dysponenta części budżetowej na dokonanie płatności (...).

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że środki otrzymane z Banku - który odpowiada za obsługę płatności - w ramach Programu Operacyjnego "Kapitał Ludzki" na realizację dwóch projektów w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki na lata 2007 - 2013 są wolne od podatku na podstawie wyżej wskazanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 136 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Środki otrzymane w związku z realizacją ww. programu nie stanowią przy tym dla Pani wynagrodzenia, lecz przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej (zwolniony z opodatkowania na podstawie cytowanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 136 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2010 r., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137.

Zatem wydatki sfinansowane z otrzymanego wsparcia finansowego w części nieprzeznaczonej na cele inwestycyjne oraz związane z bieżącą działalnością firmy jako wydatki sfinansowane z dochodu, o którym mowa w ww. art. 21 ust. 1 pkt 136, nie mogą być uznawane za koszty uzyskania przychodów, zgodnie z brzmieniem przepisu art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei jak stanowi art. 23 ust. 1 pkt 45 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Z powyższego wynika więc, iż również odpisy amortyzacyjne - w sytuacji gdyby dofinansowanie zostało przeznaczone na zakup środków trwałych - od tej części wartości początkowej środka trwałego, która sfinansowana została otrzymanym wsparciem finansowym (nie stanowiącym, jak wskazano przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej, na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów tej działalności.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz obowiązujące uregulowania prawne stwierdzić należy, iż:

* środki otrzymane z Banku w ramach Programu Operacyjnego "Kapitał Ludzki" są wolne od podatku na podstawie wyżej wskazanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 136 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* wydatki bezpośrednio sfinansowane przychodami zwolnionymi od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 136 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej w myśl postanowień art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy,

* odpisy amortyzacyjne, dokonywane od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych od tej ich części wartości, która została sfinansowana dotacją nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodu pozarolniczej działalności gospodarczej, co wynika z art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy,

* środki otrzymane z Banku w związku z realizacją ww. programu nie stanowią dla Pani wynagrodzenia, lecz przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, zwolniony z opodatkowania na podstawie cytowanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 136 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nieprawidłowość stanowiska przedstawionego we wniosku w części dotyczące zastosowania zwolnienia przedmiotowego polega na podaniu błędnej podstawy prawnej zwolnienia z opodatkowania przychodów uzyskanych ze środków pochodzących z Unii Europejskiej w odniesieniu do znowelizowanych przepisów ustawy o finansach publicznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.