ITPB1/415-61/08/PSZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 24 stycznia 2008 r. (data wpływu 29 stycznia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów uzyskiwanych z tytułu sporządzania opinii przez biegłego - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 stycznia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów uzyskiwanych z tytułu sporządzania opinii przez biegłego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Prowadzi Pan pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie usług ochrony zdrowia ludzkiego (transport medyczny, medyczne zabezpieczanie imprez, kursy, szkolenia). Dla celów podatkowych prowadzi Pan podatkową księgę przychodów i rozchodów. Jest Pan również wpisany na listę biegłych sądowych. Na zlecenie Komendy Policji sporządza Pan opinie biegłego. Usługi sporządzania opinii biegłego wykonuje Pan w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a przychody kwalifikuje Pan zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednak zlecający sporządzenie opinii twierdzi, że jest to źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 13 pkt 6 wskazanej ustawy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przychód z tytułu sporządzania opinii biegłego należy zakwalifikować jako przychód o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy też jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód z tytułu sporządzania opinii biegłego należy zakwalifikować jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Odwołanie się do definicji działalności gospodarczej oraz pozarolniczej działalności gospodarczej pozwala do zakwalifikowania przychodów wykonującego czynności biegłego sądowego do określonego źródła, a mianowicie do przychodów z działalności gospodarczej albo przychodów z działalności wykonywanej osobiście.

Definicja działalności gospodarczej zawarta została w art. 3 pkt 9 ustawy z z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), natomiast definicja pozarolniczej działalności gospodarczej zawarta została w art. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 3 pkt 9 Ordynacji podatkowej, działalność gospodarcza to każda działalność zarobkowa w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, w tym wykonywanie wolnego zawodu, a także każda inną działalność zarobkową wykonywana we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, nawet gdy inne ustawy nie zaliczają tej działalności do działalności gospodarczej lub osoby wykonującej taką działalność - do przedsiębiorców.

Natomiast zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa: wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa, polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych, prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zatem, zdaniem Pana, działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest także wykonywanie wolnego zawodu.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyróżnia dwa źródła przychodów: działalność wykonywaną osobiście oraz pozarolniczą działalność gospodarczą. W sytuacji, gdy podatnik jest biegłym i wykonuje wolny zawód w celach zarobkowych, zawodowo we własnym imieniu i na własny rachunek, a ponadto działalność ta ma charakter zorganizowany i ciągły, powtarzalny i stały, to przychody osiągane z tego rodzaju działalności powinny być uznawane za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, a nie z działalności wykonywanej osobiście. Działalność wykonywana osobiście nie musi spełniać powyższych kryteriów, a zwłaszcza ciągłości powtarzalności i stałości oraz określonego stopnia zorganizowania. Zauważa Pan, iż określonego rodzaju usługi mogą być świadczone zarówno w formie działalności wykonywanej osobiście, jak i w formie działalności gospodarczej.

Uważa Pan, że art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczy osób, które są np. zatrudnione na podstawie umowy o pracę i dodatkowo są biegłymi sądowymi. W takiej sytuacji uzyskanie przychodu z tytułu bycia biegłym nie powoduje obowiązku rejestrowania działalności i odprowadzania zaliczek. Przepis ten nie dotyczy osób, które są biegłymi sądowymi i wykonują jednocześnie wolny zawód. Osoby takie prowadzą bowiem pozarolniczą działalność gospodarczą i osiągany przez nich przychód w związku z wykonywaniem czynności biegłego sądowego jest przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej, tym bardziej, ze nie jest to jednorazowy przychód, a stały i powtarzalny. Gdyby przyjąć, że jest to działalność wykonywana osobiście, dochodziłoby do podwójnego opodatkowania przy uwzględnieniu tego samego przychodu - raz przy obliczaniu zaliczki na podatek dochodowy przez podatnika oraz drugi, przy obliczaniu zaliczki przez płatnika, czyli zlecającego sporządzanie opinii. Zauważa Pan, ze dopiero na koniec roku, zgodnie art. 9 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po połączeniu dochodów z różnych źródeł, mógłby Pan odzyskać nadpłacony podatek. Niemniej jednak w trakcie roku zobowiązany byłby Pan uiszczać zwiększony podatek z tytułu zaliczek.

Wskazuje Pan, że organy podatkowe twierdzą, że czynności wykonywane na zlecenie sądu przez adwokatów, biegłych sądowych i tłumaczy przysięgłych, są opodatkowane podatkiem od towarów i usług i usług na zasadach ogólnych, gdyż stanowią samodzielną działalność gospodarczą. Jako potwierdzenie przytacza Pan interpretacje Ministra Finansów z dnia 29 kwietnia 2005 r. Nr PP-812-130/2005/AK/864.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisami art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłami przychodów są m.in.: działalność wykonywana osobiście oraz pozarolnicza działalność gospodarcza.

Definicja pozarolniczej działalności gospodarczej zawarta została w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jej treścią, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa: wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa, polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych, prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9. Wyłączenie to obejmuje więc m.in. działalność wykonywaną osobiście, zdefiniowaną jako odrębne źródło przychodów, wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 2 cytowanej powyżej ustawy, której poszczególne kategorie wymieniono w art. 13 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z brzmieniem art. 13 pkt 6 tej ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9.

Wyodrębnienie w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście, przychodów osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychodów biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników - przy jednoczesnym zdefiniowaniu na użytek tej ustawy pojęcia pozarolniczej działalności gospodarczej - nie pozostawia wątpliwości, że źródłem tych przychodów nie jest pozarolnicza działalność gospodarcza, lecz zawsze działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W złożonym wniosku wskazuje Pan, iż oprócz prowadzenia działalności gospodarczej, jest Pan wpisany na listę biegłych sądowych i na zlecenie Komendy Policji sporządza Pan opinie biegłego.

Stosownie do art. 193 § 1 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. - Kodeks postępowania karnego (Dz. U. z 1997 r. Nr 89, poz. 555 z późn. zm.), jeżeli stwierdzenie okoliczności mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy wymaga wiadomości specjalnych, sąd zasięga opinii biegłego lub biegłych.

Biegłym sądowym może być osoba spełniająca określone w § 12 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie biegłych sądowych (Dz. U. Nr 15, poz. 133), kryteria. Stosownie do § 14 tego rozporządzenia, w razie potrzeby ustanowienia biegłego, prezes może w szczególności zwrócić się do właściwych stowarzyszeń lub organizacji zawodowych, przedsiębiorstw państwowych, instytucji, szkół wyższych oraz urzędów państwowych o wskazanie osób posiadających teoretyczne i praktyczne wiadomości specjalne w danej gałęzi nauki, techniki, sztuki, rzemiosła, a także innych umiejętności.

Z kolei z § 14 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 18 grudnia 1975 r. w sprawie kosztów przeprowadzenia dowodu z opinii biegłych w postępowaniu sądowym (Dz. U. z 1975 r. Nr 46, poz. 254 z późn. zm.) wynika, iż należności biegłych (jednostek organizacyjnych wymienionych w § 7 i 8) ustala się i przyznaje na podstawie przedstawionych rachunków i innych dokumentów sprawdzonych przez głównego księgowego sądu wypłacającego należność lub przez innego pracownika wyznaczonego przez prezesa sądu. Przychodem biegłego sądowego jest więc kwota należności określona przez sąd.

Biorąc powyższe pod uwagę, przychody biegłych sądowych z tytułu sporządzania opinii na zlecenie Komendy Policji, należy kwalifikować do przychodów o których mowa w powołanym wyżej art. 13 pkt 6 w związku art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Konsekwencją takiej klasyfikacji przychodu, jest spoczywający na policji obowiązek płatnika, określony w art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z treścią tego przepisu płatnik jest obowiązany pobierać zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Należy przy tym podkreślić, że na gruncie prawa podatkowego nie ma przeszkód, aby osoby prowadzące działalność gospodarczą, równocześnie wykonywały określone czynności na zlecenie Komendy Policji i osiągały z tego tytułu przychody, których mowa w art. 13 ust. 6 powoływanej ustawy.

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie zauważa Pan, że przy zakwalifikowaniu przychody z tytułu sporządzania opinii biegłego do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, dochodziłoby do podwójnego opodatkowania przy uwzględnieniu tego samego przychodu, raz przy obliczaniu zaliczki na podatek dochodowy przez podatnika oraz drugi, przy obliczaniu zaliczki przez płatnika.

Dlatego też, aby uniknąć podwójnego opodatkowania, przychodów z działalności wykonywanej osobiście nie należy łączyć z przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 24a ust. 1 wyżej powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1472 z późn. zm.) w księdze przychodów i rozchodów powinny być ewidencjonowane tylko przychody i koszty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wobec powyższego, przychody z tytułu świadczenia czynności biegłego sądowego wykonywane na zlecenie policji, nie mogą być wpisywane do podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Reasumując przychody z tytułu sporządzania opinii biegłego sądowego wykonywanych na zlecenie policji, są przychodami z działalności wykonywanej osobiście, a nie przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W odniesieniu do przytoczonego w treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej orzecznictwa mówiącego, że czynności wykonywane na zlecenie sądu przez adwokatów, biegłych sądowych i tłumaczy przysięgłych, są opodatkowane podatkiem od towarów i usług i usług na zasadach ogólnych, gdyż stanowią samodzielną działalność gospodarczą, podkreślić należy, iż interpretacja indywidualna zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Cytowane interpretacje Ministra Finansów co do zasady wiążą w sprawie w której została wydana i nie jest źródłem prawa powszechnie obowiązującego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20.