ITPB1/415-582b/09/MR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 7 lipca 2009 r. (data wpływu 13 lipca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia odsetek od kredytu obrotowego do wartości początkowej nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 13 lipca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie zaliczenia odsetek od kredytu obrotowego do wartości początkowej nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawcy w wyniku przeprowadzonej przez komornika licytacji przysądzono prawo własności nieruchomości. Po uprawomocnieniu się postanowienia o przybiciu i spełnieniu warunków licytacyjnych Wnioskodawca uzyskał postanowienie o przysądzeniu własności, które uprawomocniło się po upływie 3 miesięcy od dnia wydania postanowienia o przysądzeniu. Warunkiem licytacyjnym, do którego Wnioskodawca był zobowiązany była zapłata ceny w całości. Przedmiotową cenę nabycia sfinansowano z kredytu obrotowego, który został udzielony na bieżącą działalność Wnioskodawcy. Wnioskodawca przez cały rok podatkowy koszty swojej działalności finansuje ze środków własnych i przyznanego kredytu obrotowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 2).

Czy koszty odsetek wynikające z kredytu obrotowego zwiększają wartość początkową nieruchomości od dnia wydania postanowienia o przysądzeniu do dnia przekazania środka trwałego do używania, czy też od dnia uprawomocnienia się postanowienia o przysądzeniu do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie drugie. Wniosek w zakresie pytania oznaczonego nr 1 zostanie rozpatrzony odrębnym pismem.

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazać należy formy nabycia środka trwałego, jakimi mogą być: umowa sprzedaży, darowizny, zamiany oraz nabycie w drodze uprawomocnionego postanowienia o przysądzeniu własności nieruchomości. Ustawodawca wyznaczył ramy czasowe w oparciu, o które dodatkowe koszty związane z nabyciem środka trwałego stanowią jego cenę nabycia. Tym samym wszelkie koszty poniesione od dnia nabycia środka trwałego w drodze umowy cywilnoprawnej lub innego aktu poświadczającego fakt przeniesienia własności do dnia oddania do używania zwiększają wartość początkową środka trwałego. Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca uważa, że koszty odsetek od kredytu obrotowego będą zwiększały cenę nabycia nieruchomości od dnia jej faktycznego nabycia tj. od dnia uprawomocnienia się postanowienia o przysądzeniu własności do dnia przekazania nieruchomości do używania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy. Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Natomiast w myśl art. 23 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli:

* pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu),

* pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 32 cytowanej ustawy, nie stanowią również kosztów uzyskania przychodów naliczone, lecz nie zapłacone albo umorzone odsetki od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

W świetle powyższego należy uznać, że dopiero zapłacenie odsetek daje możliwość zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Artykuł 23 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi zaś, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Z wyżej powołanych przepisów wynika, że odsetki od kredytu mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem łącznego spełnienia następujących warunków:

Należy przy tym podkreślić, że ustawodawca nie uzależnia od rodzaju kredytu, od którego spłacane są odsetki możliwości zaliczenia tych odsetek do kosztów uzyskania przychodów.

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca sfinansował zakup nieruchomości (środka trwałego) środkami pochodzącymi z kredytu obrotowego, udzielonego na bieżącą działalność. Ww. nieruchomość zakupiona została w wyniku przeprowadzonej przez komornika licytacji na podstawie prawomocnego postanowienia o przysądzeniu własności.

Zauważyć należy, iż podatnik - wprowadzając środek trwały do ewidencji - musi określić jego wartość początkową. Zasady ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych określone zostały w art. 22g ww. ustawy.

Przepis art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w drodze kupna - cenę ich nabycia.

W myśl art. 22g ust. 3 ww. ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Zatem, w przypadku wykorzystania kredytu na zakup nieruchomości będącej środkiem trwałym, kwota odsetek od kredytu naliczona do dnia przekazania środka trwałego do używania podwyższa wartość początkową - ustaloną zgodnie z art. 22g ust. 3 ww. ustawy - będącą podstawą do dokonania odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Sposób zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odsetek naliczonych i zapłaconych po dniu przekazania do używania środka trwałego wynika zaś z brzmienia cytowanego powyżej art. 23 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). A contrario - odsetki naliczone i zapłacone będą stanowiły koszt uzyskania przychodu.

Reasumując, odsetki od zaciągniętego kredytu w części odpowiadającej kwocie przeznaczonej na zakup nieruchomości, naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania, będą - w myśl ww. art. 22g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - zwiększały wartość początkową tego środka trwałego, natomiast odsetki poniesione po tym dniu (naliczone i zapłacone) będą mogły być zaliczane bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.

Brak jest natomiast podstaw, wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, do uznania daty nabycia środka trwałego (uzyskania prawa własności) za wyznacznik momentu, od którego należy odsetki bezpośrednio zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu. Niemniej jednak fakt ten jest jednym z warunków koniecznych (oprócz m.in. kryterium kompletności, zdatności do użytku), ażeby składnik majątku mógł być zakwalifikowany do środków trwałych i ujęty w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Dodać należy, że wniosek złożyła spółka osobowa, która nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, tym samym interpretacja wydana dla spółki osobowej nie wywołuje skutków prawnych dla jej wspólników.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.