ITPB1/415-550/08/IL

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 8 maja 2008 r. (data wpływu 12 maja 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 maja 2008 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W 2004 r. nabył Pan nieruchomość (dom z działką) po matce, na podstawie testamentu. W 2005 r. Sąd powiększył krąg spadkobierców o dwie osoby, w ten sposób, że stały się one współwłaścicielami w udziale wynoszącym 1/6 każda z nich (łącznie 1/3). W rezultacie stwierdza pan, iż w drodze spadku nabył 2/3 udziału w tej nieruchomości. W 2006 r. złożył Pan do Sądu wniosek o dział spadku i zniesienie współwłasności nieruchomości na Pana rzecz. W 2007 r. Sąd dokonał działu spadku i zniósł współwłasność przedmiotowej nieruchomości. Ww. nieruchomość otrzymał Pan na wyłączną własność, ze spłatą na rzecz pozostałych spadkobierców (spłat dokonano pod koniec 2007 r.). W nieruchomości tej był Pan zameldowany na pobyt stały w latach 1979 - 1981. Nie posiada Pan z żoną rozdzielności majątkowej. Planuje Pan sprzedać przedmiotową nieruchomość i pieniądze częściowo przeznaczyć na cele mieszkaniowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy z tytułu sprzedaży nieruchomości wystąpi obowiązek zapłaty podatku dochodowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma on obowiązku zapłaty podatku dochodowego, ponieważ w 2004 r. nabył on nieruchomość w drodze spadku i w związku z tym należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.. Wnioskodawca podnosi, iż nie ma znaczenia, że 1/3 nieruchomości nabył w drodze podziału spadku w 2007 r.. Zatem również na podstawie przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2007 r. nie wystąpi podatek dochodowy i nie ma potrzeby korzystania z ulgi meldunkowej. Wnioskodawca podkreśla, że nieruchomość nabył w drodze spadku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-d) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

W świetle powyższego sprzedaż nieruchomości stanowi, wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródło przychodu podatkowego, jeśli ma ona miejsce przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Jeśli natomiast odpłatne zbycie następuje po upływie tego okresu nie powstaje przychód (nie ma miejsce opodatkowanie podatkiem dochodowym).

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych od 1 stycznia 2007 r..

Z analizy wniosku wynika, że w 2004 r. nabył Pan udział w nieruchomości w drodze spadku, następnie w 2007 r. nabył Pan ww. nieruchomości na wyłączną własność w drodze działu spadku.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że nie można utożsamiać nabycia w drodze spadku z nabyciem w drodze działu spadku. Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Może on nastąpić na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu, na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Nie zmienia to jednak faktu, iż dział spadku jest zawsze konsekwencją wcześniejszego nabycia spadku. Nabycie nieruchomości i praw majątkowych w drodze działu spadku w części przekraczającej udział spadkowy, nie stanowi zatem nabycia w drodze spadku.

W przedmiotowej sprawie w wyniku działu spadku w 2007 r. otrzymał Pan nieruchomość na wyłączną własność, nabycie to nastąpiło wiec niewątpliwie w części przekraczającej udział spadkowy i nie stanowi nabycia w drodze spadku.

Data nabycia nieruchomości ma z kolei istotne znaczenie dla zastosowania zasad opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponieważ nabycie udziału w nieruchomości w drodze spadku nastąpiło przed 1 stycznia 2007 r. do ustalenia skutków podatkowych sprzedaży budynku mieszkalnego należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r..

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a-w całości, jeżeli ich nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny.

Wobec powyższego, przychód, jaki uzyska Pan ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, w części nabytej w drodze spadku - będzie zwolniony od podatku dochodowego, sprzedaż ta nie spowoduje zatem obowiązku uiszczenia podatku dochodowego.

Natomiast do opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia części nieruchomości nabytej w drodze działu spadku w 2007 r., w związku z treścią powołanego uprzednio przepisu przejściowego, będą miały zastosowanie znowelizowane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 30e ust. 1 i ust. 4 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i płatny jest w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Artykuł 19 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Natomiast ust. 3 tego artykułu określa sposób ustalenia wartości rynkowej, a ust. 4 - tryb postępowania organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej w przypadku, gdy wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy.

Jednakże, wskazać należy, iż zgodnie z zapisem art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

Podkreślić należy, iż ujęty w tym przepisie katalog rzeczy i praw, których sprzedaż objęta jest zwolnieniem jest katalogiem zamkniętym. Zatem, skoro ustawodawca nie wymienił w nim enumeratywnie gruntu, należy stwierdzić, iż nie jest on objęty zwolnieniem.

Stosownie do art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika. Oznacza to, że nie złożenie oświadczenia lub złożenie go po terminie spowoduje brak prawa do zwolnienia.

Z analizy stanu faktycznego opisanego we wniosku wynika, że planuje Pan sprzedaż nieruchomości, w której był Pan zameldowany w latach 1979-1981. Oznacza to, iż spełniony został warunek zameldowania w zbywanej nieruchomości przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania, nie uzależnia zameldowania, a tym samym prawa do zwolnienia, od posiadania tytułu własności do nieruchomości lub lokalu, lecz stanowi, że istotny jest fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu czy też budynku przez wyżej wskazany okres.

Na gruncie polskiego systemu prawa, a w szczególności prawa podatkowego, można mówić o zasadzie pierwszeństwa wykładni językowej. Posługując się jedną z reguł tej wykładni można stwierdzić, że - skoro przepis nie precyzuje, czy okres zameldowania rozpoczyna się od dnia 1 stycznia 2007 r. albo od dnia nabycia nieruchomości lub prawa - to, zgodnie z treścią przepisu art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy, przyjąć należy, że obejmuje (co najmniej) 12 miesięcy wstecz od daty zbycia.

Pamiętać jednak należy, iż dla skorzystania z "ulgi meldunkowej" konieczne jest złożenie w terminie 14 dni od daty zbycia we właściwym urzędzie skarbowym, oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia, o którym to oświadczeniu mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nadmienić należy, że w dniu 9 kwietnia 2008 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 2 kwietnia 2008 r. w sprawie przedłużenia terminu do złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i określonych praw majątkowych (Dz. U. Nr 59, poz. 361). Na podstawie tego rozporządzenia podatnicy, którzy uzyskali w 2008 r. przychody z odpłatnego zbycia nieruchomości i określonych praw majątkowych mają prawo do składania w terminie do dnia 30 kwietnia 2009 r. oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia z podatku dochodowego.

Bez znaczenia dla zastosowania zwolnienia pozostaje natomiast, na jaki cel środki ze sprzedaży zostaną wydatkowane.

Reasumując:

Jeśli zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zbycie nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziału w drodze spadku oraz po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziału w drodze działu spadku - to zbycie to nie będzie stanowiło źródła przychodów w rozumieniu ww. ustawy-nie wystąpi więc również obowiązek zapłaty podatku dochodowego.

Natomiast jeśli zbycie nieruchomości nastąpi przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym:

* nastąpiło nabycie udziału w drodze spadku to 2/3 przychodu uzyskanego ze sprzedaży podlega zwolnieniu od podatku dochodowego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

* nastąpiło nabycie udziału w drodze działu spadku to 1/3 przychodu uzyskanego ze sprzedaży należy pomniejszyć o koszty zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy. Różnica jest dochodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym w wys. 19%. Natomiast w związku z tym, iż został spełniony warunek zameldowania w zbywanej nieruchomości przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia - w przypadku, gdy z zachowaniem wymaganego terminu złoży Pan we właściwym urzędzie skarbowym, oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. - będą spełnione warunki do zwolnienia z opodatkowania tej części przychodu ze sprzedaży budynku mieszkalnego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.