ITPB1/415-514/09/MR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 8 czerwca 2009 r. (data wpływu 10 czerwca 2009 r.), uzupełnionym w dniu 17 sierpnia 2009 r. oraz w dniu 7 września 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków wynikających z faktur wystawianych przez spółdzielnię - jest prawidłowe.

W dniu 10 czerwca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków wynikających z faktur wystawianych przez spółdzielnię.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wspólnikami spółki cywilnej są małżonkowie (po 50% udziałów). Przedmiotem działalności spółki jest najem nieruchomości. Wspólnicy wybrali podatek liniowy. Spółka wynajmuje dwie nieruchomości. Jedną, której właścicielami są oboje wspólnicy oraz drugą, którą jeden ze wspólników (żona) otrzymał od ojca drugiego wspólnika, stanowiącą jego wyłączną własność. Nieruchomość ta została wniesiona aportem do spółki. Nieruchomość znajduje się w bloku mieszkalnym zarządzanym przez spółdzielnię mieszkaniową. Spółdzielnia ta wystawia żonie co miesiąc faktury obejmujące fundusz remontowy, zaliczkę na wodę, opłatę za c.o., eksploatacyjną itp. Faktury te są wystawiane na nazwisko żony jako właściciela nieruchomości, a nie na spółkę cywilną. Kwotą netto z otrzymanej faktury spółka obciąża najemców nie doliczając żadnej marży. Wspólnicy występowali do spółdzielni z prośbą żeby wystawiała faktury na spółkę cywilną. Radca prawny w spółdzielni stwierdził, że wyłącznie żona jest właścicielką nieruchomości i mimo, że nieruchomość została wniesiona aportem do spółki, spółdzielnia nie może wystawiać faktur na spółkę cywilną.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy z uwagi na fakt, że ww. nieruchomość została wniesiona aportem do spółki cywilnej, spółka ta może zaliczać do kosztów uzyskania przychodów kwotę brutto wynikającą z wystawionej przez spółdzielnię faktury.

Zdaniem Wnioskodawcy, mimo że spółdzielnia wystawia faktury na wspólnika - żonę to faktura ta dotyczy refakturowanych przez spółkę kosztów w kwocie netto - czyli przychodu spółki. W związku z tym spółka może zaliczyć w koszty kwotę wynikającą z faktury. Kwotę, którą spółka może zaliczyć w koszty jest kwota brutto gdyż spółka cywilna nie może odliczyć podatku VAT z otrzymanej faktury, wystawianej na jednego ze wspólników z NIP tego wspólnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zasady działania spółek cywilnych regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z art. 860 § 1 Kodeksu, przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Zgodnie z treścią art. 861 § 1 Kodeksu - wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług. W myśl art. 862 Kodeksu - regulującego kwestię tworzenia wspólnego majątku wspólników poprzez wniesienie rzeczy - w przypadku gdy wspólnik zobowiązał się wnieść do spółki własność rzeczy, do wykonania tego zobowiązania jak również do odpowiedzialności z tytułu rękojmi oraz do niebezpieczeństwa utraty lub uszkodzenia rzeczy stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży. Przytoczony przepis oznacza zobowiązanie się wspólnika do przeniesienia własności rzeczy na współwłasność łączną wspólników (w tym i jego) oraz wydanie wspólnikom (spółce) tej rzeczy bez zapłaty ceny. Współwłasność łączna ma więc charakter bezudziałowy, a każdemu ze wspólników przysługują równe prawa do całego majątku.

W związku z powyższym wspólnik spółki cywilnej (jeden z małżonków), chcąc aby składnik majątku stanowiący przedmiot jego majątku odrębnego stał się własnością tej spółki winien go wnieść do spółki w formie aportu.

Natomiast zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła względnie do jego zabezpieczenia albo zachowania.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* być właściwie udokumentowany.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa sposobu dokumentowania poniesionych wydatków, odsyłając w tym zakresie do odrębnych przepisów.

Przepis art. 24a ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy.

Natomiast z art. 24a ust. 7 tej ustawy zawiera delegację dla Ministra właściwego do spraw finansów publicznych do określenia - w drodze rozporządzenia, sposobu prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, szczegółowych warunków, jakim powinna odpowiadać ta księga, aby stanowiła dowód pozwalający na określenie zobowiązań podatkowych, oraz szczegółowy zakres obowiązków związanych z jej prowadzeniem, a także terminy zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o prowadzeniu księgi.

Podstawą zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów mogą być wyłącznie dowody księgowe spełniające warunki określone w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 z późn. zm.).

Zgodnie z postanowieniami § 12 ust. 3 powołanego rozporządzenia, dowodami księgowymi są:

W myśl § 13 ww. rozporządzenia, za dowody księgowe uważa się również:

Ponadto zgodnie z § 14 ust. 1 ww. rozporządzenia, na udokumentowanie zapisów w księdze dotyczących niektórych kosztów (wydatków) mogą być sporządzane dowody wewnętrzne zaopatrzone w datę i podpisy osób, które bezpośrednio dokonały wydatków, określające przy zakupie nazwę towaru oraz ilość, cenę jednostkową i wartość, a w innych przypadkach - przedmiot operacji gospodarczych i wysokość kosztu (wydatku).

Dowody wewnętrzne należą do dowodów własnych wystawionych przez podatnika w celu zaewidencjonowania operacji gospodarczej nieudokumentowanej innym dowodem.

Artykuł 8 ust. 1 ww. ustawy stanowi zaś, iż przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku, oraz z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

W rezultacie, uzyskane przez spółkę osobową przychody oraz poniesione koszty uzyskania przychodów podlegają rozliczeniu u jej wspólników, proporcjonalnie do ich udziałów w spółce.

Ze stanu faktycznego zawartego we wniosku wynika, iż w skład majątku spółki wchodzą m.in. dwie nieruchomości, z których jedna (stanowiąca wcześniej własność tylko jednego wspólnika) została wniesiona do spółki w postaci wkładu niepieniężnego. Przedmiot działania spółki stanowi wynajem wymienionych nieruchomości.

Jeśli więc nieruchomość stanowiąca majątek spółki cywilnej jest wynajmowana i są ponoszone z tego tytułu koszty, to powinny one podlegać rozliczeniu osobno u każdego ze wspólników proporcjonalnie do posiadanego prawa w udziale w zysku.

Należy przy tym podkreślić, iż dla określenia konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu Wnioskodawca obowiązany jest wykazać związek tego wydatku z uzyskanym przychodem bądź prowadzoną działalnością nakierowaną na uzyskanie przychodu. Jest to zgodne z zasadą, że ciężar udowodnienia spoczywa na osobie, która z określonych faktów wywodzi skutki prawne. Również należyty sposób udokumentowania poniesionego wydatku leży po stronie Wnioskodawcy. Fakt posiadania przez spółkę faktury wystawionej przez spółdzielnię na jednego ze wspólników, z której wynika poniesienie kosztu, dokumentującej określone wydatki refakturowane następnie na najemcę nie wyklucza możliwości zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie przez każdego ze wspólników. Faktura jako dokument zobowiązaniowy jest jednym z dowodów potwierdzających poniesienie wydatku. W przypadku wydatków, o których mowa we wniosku przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewidują szczególnej formy ich dokumentowania. W celu więc udowodnienia faktu poniesienia wydatku oraz jego związku z osiąganymi przychodami Wnioskodawca winien dysponować prócz faktury dodatkowymi dokumentami (np. umowa, dowód zapłaty).

W zakresie dotyczącym dowodów, Ordynacja podatkowa wymienia w art. 181 przykładowe środki dowodowe. Natomiast art. 180 Ordynacji podatkowej stanowi, że dowodem może być wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

W rezultacie, faktury wystawione na nazwisko wspólnika, wsparte dodatkowymi dowodami, po wypełnieniu ogólnego kryterium celowości, wynikającego z przepisu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą być uznane za dowód poniesienia kosztów uzyskania przychodów przez spółkę cywilną.

Należy mieć również na uwadze ograniczenia wynikające z art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. a) ustawy.

Z przepisu tego między innymi wynika, że kosztem uzyskania przychodów jest podatek naliczony, w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej. Zatem, jeżeli Wnioskodawcy nie przysługiwało uprawnienie obniżenia podatku należnego to podatek naliczony będzie kosztem uzyskania przychodów. Natomiast jeżeli przysługiwało mu uprawnienie do obniżenia kwoty podatku od towarów i usług w części, to ta kwota podatku będzie wyłączona z kosztów uzyskania przychodów.

Dodać należy, że wniosek złożyła spółka osobowa, która nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, tym samym interpretacja wydana dla spółki osobowej nie wywołuje skutków prawnych dla jej wspólników.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 - 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.