ITPB1/415-511/11/PSZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 11 kwietnia 2011 r. (data wpływu 6 maja 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 lipca 2011 r. (data wpływu 2 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży ośrodka wczasowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 6 maja 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży ośrodka wczasowego.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 16 lipca 2011 r. (data wpływu 2 sierpnia 2011 r.).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Prowadzi Pan, jako czynny podatnik VAT, działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem są "miejsca krótkotrwałego zakwaterowania". Prowadzi Pan podatkową księgę przychodów i rozchodów, a od uzyskanego dochodu z prowadzonej działalności gospodarczej opłaca podatek dochodowy od osób fizycznych wg stawki podatkowej w wysokości 19%. Zaznaczył Pan, iż jest żonaty a między małżonkami istnieje rozdzielność majątkowa.

W dniu 31 sierpnia 2004 r. nabył Pan "używany ośrodek wczasowy", w którego skład wchodziły:

* budynek wczasowy,

* budynek mieszkalny,

* budynek dla personelu,

* budynek recepcji,

* oczyszczalnia kontenerowa,

* stacja uzdatniania wody,

* ogrodzenie,

* dwa zbiorniki ścieków,

* stacja trafo,

* stołówka,

* droga,

* place,

* użytkowanie wieczyste gruntu.

Obecnie ośrodek obejmuje cztery budynki wczasowe, stołówkę z zapleczem i kawiarnię, recepcję z zapleczem, cztery garaże, stację trafo, stację uzdatniania wody, place i drogi wewnętrzne.

W jednym z pawilonów wczasowych 25% powierzchni zajmują lokale mieszkalne dla pracowników. W drugim pawilonie, na ok. 20% powierzchni zamieszkuje Pan wraz z rodziną. Reszta powierzchni pawilonów wykorzystywana jest do prowadzenia działalności gospodarczej - najem krótkotrwały dla turystów. Lokal zamieszkiwany przez Pana składa się z dwóch sypialni, salonu, kuchni i dwóch łazienek. Nie był on wyodrębniony w deklaracji dla celów podatku od nieruchomości i w całości ujęty był w ewidencji środków trwałych. Część mieszkalna nie posiada wyodrębnionej księgi wieczystej.

Transakcja nabycia ośrodka była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W dniu 31 sierpnia 2008 r. wprowadził Pan ośrodek dokumentem OT na stan środków trwałych firmy. Odpisów amortyzacyjnych dokonywał Pan od miesiąca grudnia 2008 r. w wysokości 2% (z wyłączeniem gruntu). Przez cały okres użytkowania ośrodka nie dokonywał Pan w nim żadnych inwestycji, kapitalnych remontów, ani go nie rozbudował. Jedynymi pracami były drobne naprawy, usuwanie awarii, bieżące odświeżanie pomieszczeń. Obecnie zamierza Pan zbyć ośrodek wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu, a z uzyskanych środków pieniężnych nabyć apartamenty mieszkalne, które - w ramach prowadzonej działalności - będzie wynajmować wczasowiczom oraz lokatorom. Sprzedawany będzie cały ośrodek wraz z zajmowanym przez Pana mieszkaniem.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (oznaczone we wniosku nr 2).

Czy w związku ze sprzedażą ośrodka - jako miejsca krótkotrwałego zakwaterowania - będzie Pan musiał zapłacić podatek dochodowy, czy też sprzedaż ta będzie zwolniona od podatku.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż ośrodka, stanowiącego odrębną nieruchomość, który użytkowany jest od 6 lat kwalifikuje się do źródła przychodu wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli dotyczy sprzedaży lokali mieszkalnych stanowiących odrębną nieruchomość (art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) i w świetle tych przepisów nie jest Pana przychodem i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Ponadto wskazuje Pan, iż uzyskane środki przeznaczy Pan na zakup nowych lokali mieszkalnych, które będą wykorzystywane jako środki trwałe w firmie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 3 i 8 powołanej ustawy, źródłami przychodów są:

* pozarolnicza działalność gospodarcza,

* odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy nie ma zastosowania do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy - nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat (art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy).

W myśl art. 10 ust. 3 ww. ustawy, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Z kolei przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej jest również odpłatne zbycie składników majątku wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą będących:

Do przychodów, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy, nie zalicza się jednak, stosownie do treści art. 14 ust. 2c ww. ustawy, przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

Zatem przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej, (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ustawy) są przychodami z działalności gospodarczej.

Z przedłożonego wniosku wynika, iż w 2004 r. nabył Pan nieruchomość - ośrodek wczasowy - przeznaczony do działalności gospodarczej w zakresie krótkotrwałego zakwaterowania. Ośrodek był środkiem trwałym, od wartości początkowej budynków (budowli) dokonywano odpisów amortyzacyjnych. W skład ośrodka wchodzą cztery budynki wczasowe, stołówka z zapleczem i kawiarnia, recepcja z zapleczem, cztery garaże, stacja trafo, stacja uzdatniania wody, place i drogi wewnętrzne, użytkowanie wieczyste gruntu. W jednym z pawilonów wczasowych 25% powierzchni zajmują lokale mieszkalne dla pracowników. W drugim pawilonie, na ok. 20% powierzchni zamieszkuje Pan wraz z rodziną. Reszta powierzchni pawilonów wykorzystywana jest do prowadzenia działalności gospodarczej - najem krótkotrwały dla turystów. Część mieszkalna nie posiada wyodrębnionej księgi wieczystej.

Jak wynika z pkt 2 objaśnień wstępnych Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.) - budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Należy również zauważyć, iż w klasyfikacji tej rozróżnia się budynki mieszkalne (dział 11) od budynków niemieszkalnych (dział 12), w skład których wchodzą m.in. budynki hoteli (klasa 1211, obejmująca hotele, motele, gospody, pensjonaty i podobne budynki oferujące zakwaterowanie).

O zaliczeniu budynku do właściwej podgrupy i rodzaju decyduje jego przeznaczenie oraz związana z tym konstrukcja i wyposażenie, a nie sposób użytkowania, który w praktyce bywa czasem niezgodny z przeznaczeniem. O zmianie pierwotnego przeznaczenia na stałe decyduje każdorazowo wykonanie odpowiednich robót budowlano - adaptacyjnych. W przypadku budynków (lokali) o różnych przeznaczeniach o zaliczeniu obiektu do właściwej podgrupy i rodzaju decyduje główne jego przeznaczenie.

Decydujące znaczenie w przedmiotowej sprawie ma zatem sposób faktycznego wykorzystania nieruchomości. Ze złożonego wniosku wynika, iż budynki ośrodka wczasowego w przeważającej części wykorzystywane są na cele prowadzonej działalności gospodarczej - wynajem miejsc krótkotrwałego zakwaterowania.

W związku z powyższym wskazane we wniosku budynki - wykorzystywane w działalności gospodarczej są budynkami niemieszkalnym w rozumieniu wskazanych powyżej przepisów.

Biorąc pod uwagę uregulowania zawarte w cytowanej ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz przedstawione zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że przychody uzyskane z tytułu sprzedaży ośrodka wczasowego stanowią dla Pana przychody ze źródła o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Dochód ze sprzedaży ustalić należy w oparciu o art. 24 ust. 2 ww. ustawy. Zgodne z tym przepisem, dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b), a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a:

Z treści przepisu art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

Podkreślić należy, że zgodnie z art. 22c pkt 1 ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Dochodem ze sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu, będzie zatem różnica pomiędzy przychodem z tego tytułu a kosztami nabycia prawa wieczystego użytkowania gruntu (wartością początkową tego prawa).

Natomiast dochód ze sprzedaży każdego z budynków (budowli) należy ustalić jako różnicę pomiędzy przychodem a niezamortyzowaną wartością początkową.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.