ITPB1/415-500/13/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 lutego 2013 r. (data wpływu 4 marca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest właścicielem gospodarstwa rolnego o powierzchni 11,23 ha. Z tytułu posiadanej nieruchomości odprowadza podatek rolny. Przez teren Jego gospodarstwa na gruntach rolnych przebiegają linie energetyczne posadowione w przeszłości (15 słupów), a ponadto Spółka planuje nową inwestycję w postaci napowietrznej linii energetycznej przebiegającej przez działki rolne Wnioskodawcy.

Dnia 28 września 2012 r. Wnioskodawca podpisał ze Spółką Akcyjną umowę o ustanowieniu służebności przesyłu polegającą na:

* obowiązku znoszenia istnienia posadowionych na nieruchomości urządzeń elektroenergetycznych: linii napowietrznych nn0,4kV i SN 15kV;

* prawie do korzystania z nieruchomości w zakresie niezbędnym do posadowienia nowej napowietrznej linii energetycznej - w postaci napowietrznej linii elektroenergetycznej SN 15kV;

* prawie do korzystania z nieruchomości w zakresie niezbędnym do dokonywania konserwacji, remontów, modernizacji, usuwania awarii oraz przebudowy urządzeń i instalacji elektroenergetycznych wraz z prawem wejścia i wjazdu na nieruchomość odpowiednim sprzętem, zarówno przez pracowników Spółki jak i przez wszystkie podmioty i osoby, którymi Spółka posługuje się w związku z prowadzoną działalnością.

Dnia 12 października 2012 r. za ustanowienie powyższej służebności przesyłu Wnioskodawca otrzymał jednorazowe świadczenie w wysokości 20.000 zł W związku z otrzymaniem powyższej kwoty otrzymał od Spółki PIT-8C, w którym otrzymane świadczenie zostało zakwalifikowane jako przychód z innych źródeł (o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy dochód który Wnioskodawca uzyskał z tytułu wypłaconego odszkodowania za ustanowienie służebności przesyłu na gruntach rolnych podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Jeśli tak, to w jakiej wysokości, w jakim terminie płatne i na jakim formularzu.

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymane odszkodowanie jest wolne od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z powyższym przepisem, wolne od podatku są odszkodowania wypłacone na podstawie wyroków sądowych, zawartych umów (ugód) posiadaczom gruntów z tytułu: a - ustanowienia służebności gruntowej; b - rekultywacji gruntów; c - szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o której mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami. Na podstawie art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami za budowę urządzeń infrastruktury technicznej uważa się urządzenie bądź modernizację drogi, a także wybudowanie pod ziemią, na ziemi bądź nad ziemią przewodów kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych oraz telekomunikacyjnych.

W związku z powyższym, mając na uwadze przepisy prawa, a także stan faktyczny, otrzymane świadczenie spełnia przesłanki, które wymienione są w art. 21 ust. 1 pkt 120 u.p.d.o.f.

Ponadto wprowadzone z dniem 3 sierpnia 2008 r. (ustawą z dnia 30 maja 2008 r.) do Kodeksu cywilnego regulacje prawne dotyczące służebności przesyłu pozwalają mieć przekonanie, iż służebność przesyłu stanowi odmianę służebności gruntowej, do której znajduje zastosowanie zwolnienie podatkowe przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 120 u.p.d.o.f. Zgodnie z treścią art. 305⁴ k.c. do służebności przesyłu stosuje się odpowiednio przepisy o służebnościach gruntowych. Chodzi tu o art. 287, 288, 290 § 2 i 3, art. 291, 293 i 294 k.c.

Jak wynika z rządowego uzasadnienia, celem zmian w k.c. i wprowadzenia do tej ustawy przepisów o służebności przesyłu było uporządkowanie tej problematyki wobec istniejących wątpliwości wynikających z niedostosowania przepisów o służebności gruntowej do inwestycji "liniowych". Oznacza to, że z dniem 3 sierpnia 2008 r. nie jest już możliwe ustanowienie służebności gruntowej dla realizacji inwestycji "liniowych", lecz jedynie służebności przesyłu, stanowiącej odmianę służebności gruntowej (stanowisko NSA - wyrok z dn. 1 czerwca 2011 r.).

Powyższe stanowisko w sprawie zwolnienia otrzymanego odszkodowania za ustanowioną służebność przesyłu z podatku dochodowego wnioskodawca powziął po zapoznaniu się z wyrokami NSA z 1 czerwca 2011 r. i 29 września 2011 r. oraz interpretacją Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 sierpnia 2011 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Artykuł 20 ust. 1 stanowi, iż za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Stosownie do art. 42a ustawy osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu:

- w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.).

Z kolei art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami stanowi, że przez budowę urządzeń infrastruktury technicznej rozumie się budowę drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych.

Służebność gruntowa uregulowana została w art. 285 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Przepis ten stanowi, że nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (służebność gruntowa).

Zgodnie z art. 3051 nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu). Jeżeli właściciel nieruchomości odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna dla właściwego korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, przedsiębiorca może żądać jej ustanowienia za odpowiednim wynagrodzeniem. Jeżeli przedsiębiorca odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna do korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, właściciel nieruchomości może żądać odpowiedniego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie służebności przesyłu (art. 3052 § 1 i 2). Zgodnie z art. 3054 do służebności przesyłu stosuje się odpowiednio przepisy o służebnościach gruntowych.

Powyższe przepisy Kodeksu cywilnego wyraźnie wskazują, że co do zasady służebność przesyłu jest ustanawiana na rzecz przedsiębiorcy za odpowiednim wynagrodzenie należnym od niego właścicielowi nieruchomości obciążonej. Przy czym służebność ta, na co wskazuje również układ przestrzenny Kodeksu cywilnego tj. fakt podzielenia działu III Księgi drugiej tej ustawy na trzy rozdziały: Rozdział I. Służebności gruntowe, Rozdział II. Służebności osobiste, Rozdział III. Służebność przesyłu, stanowi odrębny od służebności gruntowej i służebności osobistej, rodzaj służebności.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem gospodarstwa rolnego o powierzchni 11,23 ha. Z tytułu posiadanej nieruchomości odprowadza podatek rolny. Przez teren Jego gospodarstwa na gruntach rolnych przebiegają linie energetyczne posadowione w przeszłości (15 słupów), a ponadto Spółka planuje nową inwestycję w postaci napowietrznej linii energetycznej przebiegającej przez działki rolne Wnioskodawcy.

Dnia 28 września 2012 r. Wnioskodawca podpisał ze Spółką umowę o ustanowieniu służebności przesyłu polegającą na:

* obowiązku znoszenia istnienia posadowionych na nieruchomości urządzeń elektroenergetycznych: linii napowietrznych nn0,4kV i SN 15kV;

* prawie do korzystania z nieruchomości w zakresie niezbędnym do posadowienia nowej napowietrznej linii energetycznej - w postaci napowietrznej linii elektroenergetycznej SN 15kV;

* prawie do korzystania z nieruchomości w zakresie niezbędnym do dokonywania konserwacji, remontów, modernizacji, usuwania awarii oraz przebudowy urządzeń i instalacji elektroenergetycznych wraz z prawem wejścia i wjazdu na nieruchomość odpowiednim sprzętem, zarówno przez pracowników Spółki jak i przez wszystkie podmioty i osoby, którymi Spółka posługuje się w związku z prowadzoną działalnością.

Dnia 12 października 2012 r. za ustanowienie powyższej służebności przesyłu Wnioskodawca otrzymał jednorazowe świadczenie w wysokości 20.000 zł W związku z otrzymaniem powyższej kwoty otrzymał od Spółki PIT-8C, w którym otrzymane świadczenie zostało zakwalifikowane jako przychód z innych źródeł (o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f).

Odnosząc się do powyższego, po analizie zacytowanego art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, że zwolnieniu określonemu w tym przepisie podlegają tylko odszkodowania wypłacone z tytułu ustanowienia służebności gruntowej, rekultywacji gruntów oraz szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie.

Otrzymanie wynagrodzenia w związku z ustanowieniem służebności przesyłu nie stanowi zatem tytułu uprawniającego do zastosowania przedmiotowego zwolnienia. W związku z powyższym uznać należy, iż omawiane zwolnienie nie ma zastosowania w niniejszej sprawie.

Wskazać przy tym należy, że przy stosowaniu wszelkiego rodzaju ulg podatkowych trzeba mieć na uwadze przepis art. 84 Konstytucji RP, dotyczący zasady powszechności opodatkowania, z której to wywieść można regułę, iż wszelkie przepisy dotyczące zwolnień i ulg podatkowych, stanowiące odstępstwo od tej zasady, wymagają ścisłej ich interpretacji, wykluczając jednocześnie jakąkolwiek interpretację rozszerzającą. Dlatego też niedopuszczalne jest uzupełnienie przepisu prawa w drodze interpretacji o treści, której ten przepis nie zawiera.

Reasumując, biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powołane przepisy stwierdzić należy, iż brak jest podstaw do zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do otrzymanego przez Wnioskodawcę wynagrodzenia z tytułu ustanowienia służebności przesyłu, ponieważ nie zostały spełnione przesłanki zawarte w tym przepisie. Należność ta została przyznana z tytułu służebności przesyłu, nie zaś z tytułu ustanowienia służebności gruntowej, którą to ww. przepis wymienia jako tytuł uprawniający do zastosowania zwolnienia podatkowego. W związku z powyższym uznać należy, iż wynagrodzenie otrzymane przez Wnioskodawcę z tytułu ustanowienia służebności przesyłu stanowi przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu. Przychód ten powinien zostać wykazany w zeznaniu podatkowym, składanym we właściwym urzędzie skarbowym, w terminie do 30 kwietnia następnego roku podatkowego, w którym otrzymano ww. wynagrodzenie. Natomiast na Spółce dokonującej wypłaty przedmiotowego wynagrodzenia ciąży wynikający z art. 42a ustawy obowiązek wystawienia informacji o wypłaconym stypendium, o przychodach z innych źródeł oraz o niektórych dochodach z kapitałów pieniężnych PIT-8C.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków wyjaśnić należy, że orzeczenia te dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Wnioskodawcy przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń