ITPB1/415-489/11/MR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 20 kwietnia 2011 r. (data wpływu 27 kwietnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wykonywania obowiązków płatnika - jest nieprawidłowe.

W dniu 27 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wykonywania obowiązków płatnika.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 26 kwietnia 2010 r. Sąd Okręgowy wydał wyrok zasądzający od Spółki (Wnioskodawcy) na rzecz osoby fizycznej (podatnika podatku dochodowego) kwotę główną 150.000 zł wraz z odsetkami od dnia 8 listopada 2008 r. do dnia zapłaty oraz kwotę 11.117 zł tytułem zwrotu kosztów procesu. Wyrok ten został utrzymany w mocy wyrokiem z dnia 25 listopada 2010 r., wydanym przez Sąd Apelacyjny, zasądzającym dodatkowo na rzecz osoby fizycznej (podatnika podatku dochodowego) kwotę 3.298 zł 44 gr tytułem zwrotu kosztów za II instancję. Należność główna, jak wynika z uzasadnienia wyroku Sądu Apelacyjnego, jest bowiem karą umowną wynikającą z faktu niewywiązania się przez Spółkę z obowiązku zapewnienia osobie fizycznej (podatnikowi podatku dochodowego) pełnienia funkcji w zarządzie spółki zależnej przez określony czas. Obowiązek zapewnienia osobie fizycznej (podatnikowi podatku dochodowego) pełnienia funkcji przez określony czas Spółka przyjęła na siebie na mocy porozumienia z dnia 28 listopada 2003 r. zobowiązując się do wykonywania swoich praw udziałowych w spółce zależnej w określony sposób. Wykonanie takiego zobowiązania zostało zabezpieczone karą umowną w wysokości 150.000 zł Sądy I i II instancji doszły do przekonania, że Spółka powyższe zobowiązanie naruszyła, w związku z czym przewidziana w porozumieniu kara umowna została zasądzona w całości. Spółka wypełniła w sposób należyty obowiązek wynikający z Tytułu Wykonawczego. Już w dniu 20 grudnia 2010 r. dokonano płatności zasądzonych Tytułem Wykonawczym kwot wraz z należnymi odsetkami i kosztami sądowymi, przy czym - jak wynika z samego tytułu przelewu obejmującego wskazaną płatność - należność główna została pomniejszona o zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych, do którego rozliczenia i opłacenia za podatnika - osobę fizyczną (podatnika podatku dochodowego) była zobowiązana Spółka działająca jako płatnik. Zaliczka na podatek dochodowy odprowadzona przez uprawnioną Spółkę wynosi 28.500 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, odpowiedź na tak postawione pytanie powinna być twierdząca. Spółka była zobowiązana jako płatnik pobrać należność na podatek od osób fizycznych od zasądzonej kwoty głównej i odprowadzić na konto urzędu skarbowego według właściwości Spółki i jednocześnie powiadomić osobę fizyczną oraz urząd skarbowy według właściwości podatnika o jej pobraniu dokumentem PIT-11.

Artykuł 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ("Ustawa PIT") przewiduje zasadę otwartego katalogu źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu. Opodatkowaniu podlegają bowiem również dochody z tak zwanych innych źródeł, to jest źródeł innych, niż wymienione w poprzednich 8 punktach powołanego artykułu. Zasadą jest zatem podleganie przychodu opodatkowaniu podatkiem dochodowym, a zwolnienie od podatku wyjątkiem. W Ustawie PIT wyjątki takie zawarto w art. 21. Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy p.d.o.f., wolne od podatku dochodowego są między innymi niektóre kategorie odszkodowań i zadośćuczynień, np. odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw; odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie przepisów o uznaniu za nieważne orzeczeń wydanych wobec osób represjonowanych za działalność na rzecz niepodległego bytu państwa polskiego; inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą lub dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono; odszkodowania w postaci renty; odszkodowania otrzymane na podstawie przepisów prawa geologicznego i górniczego; kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych. Jak wynika z uzasadnienia wyroku Sądu Apelacyjnego, kwota wskazana w Tytule Wykonawczym została zasądzona na rzecz osoby fizycznej (podatnika podatku dochodowego) tytułem kary umownej. Świadczenie z tytułu kary umownej nie jest odszkodowaniem i nie należy do żadnej z kategorii przychodów zwolnionych od podatku dochodowego. Odszkodowanie jest świadczeniem, które zgodnie z art. 361 k.c. ma naprawiać szkodę w majątku poszkodowanego. Odszkodowanie stanowi zatem takie świadczenie, którego byt jest zależny od istnienia szkody majątkowej, a wysokość - od wysokości szkody. Odszkodowanie nie może bowiem przewyższać szkody i co do zasady nie powinno również być niższe, niż poniesiona szkoda (choć system prawny przewiduje wyjątki, np. wynikające z okoliczności przyczynienia się poszkodowanego do szkody). Aby uniknąć wątpliwości należy więc podkreślić, że gdyby zasądzone Spółce świadczenie traktować jako odszkodowanie, powództwo zostałoby oddalone, ponieważ nie ulega wątpliwości, iż Sądy nie stwierdziły po stronie osoby fizycznej (podatnika podatku dochodowego) żadnej szkody wynikającej z faktu odwołania go ze stanowiska (pomimo odwołania ze stanowiska osoba fizyczna (podatnik podatku dochodowego) pozostał pracownikiem spółki zależnej na warunkach niezmienionych poza nazwą stanowiska i otrzymywał dokładnie takie samo wynagrodzenia i inne świadczenia, jak przed odwołaniem).

Kara umowa z kolei jest świadczeniem, którego byt nie jest uzależniony od faktu poniesienia szkody. Ustawodawca wyraża tę zasadę w art. 483 § 1 k.c. wskazując, że w razie niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania kara umowna należy się wierzycielowi w zastrzeżonej na ten wypadek wysokości bez względu na wysokość poniesionej szkody. Sąd Najwyższy w uchwale (Uchwała z dnia 6 listopada 2003 r., III CZP 61/03, OSNC 2004/5/69, Biul. SN 2003/11/5, Wokanda 2003/12/1, OSP 2004/9/11), mającej moc zasady prawnej wyjaśnił przy tym, że nawet całkowity brak szkody nie pozbawia wierzyciela prawa żądania zapłaty kary umownej. Pojęcia odszkodowania i kary umownej bezspornie nie są więc synonimami. Te dwie instytucje prawa cywilnego nie są bowiem ze sobą tożsame. Wynikająca z Tytułu Wykonawczego należność główna zasądzona na rzecz osoby fizycznej (podatnika podatku dochodowego) jest bez wątpienia karą umowną, co prowadzi do wniosku, że jest to świadczenie powodujące powstanie po stronie pozwanego przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż ustawa PIT nie przewiduje natomiast zwolnienia od podatku dochodowego przychodów z tytułu kar umownych. Spółka będąc płatnikiem prawidłowo obliczyła wysokość zobowiązania podatkowego i przekazała odpowiednią kwotę na konto właściwego urzędu skarbowego, wykonując swoje zobowiązanie zgodnie z jego treścią, a więc zgodnie z Tytułem Wykonawczym oraz bezwzględnie wiążącymi przepisami prawa. Zgodnie z art. 8 Ordynacji Podatkowej, płatnicy są bowiem zobowiązani (a nie tylko uprawnieni) na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku, a następnie wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Przepis ten, podobnie jak inne przepisy ustaw podatkowych, jest bezwzględnie wiążący. Należy podkreślić, że nawet gdyby zakwalifikować należność objętą Tytułem Wykonawczym jako odszkodowanie, a nie karę umowną (do czego nie ma żadnych podstaw wobec stanowiska Sądu Apelacyjnego), to z pewnością byłoby to odszkodowanie z tytułu utraconych przez osobę fizyczną (tu: podatnika podatku dochodowego) korzyści, a nie z tytułu poniesionej straty (wynagrodzenie związane z zajmowanym stanowiskiem). Zwolnienie od podatku dochodowego, o którym mowa w art. 21 ust. 3b) ustawy o PIT dotyczy odszkodowań otrzymanych na podstawie wyroku, z wyjątkiem odszkodowań dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Prowadzi to do wniosku, że nawet przy przyjęciu, że kwota objęta Tytułem Wykonawczym została zasądzona tytułem odszkodowania, a nie kary umownej, to i tak nie podlega zwolnieniu od podatku dochodowego, gdyż byłoby to odszkodowanie dotyczące korzyści, które pozwany osiągnąłby, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Dodatkową argumentację należy oprzeć na Wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 października 2008 r. (II FSK 888/2007) wydanego pod Przewodnictwem Sędziego NSA Bogusława Dautera. W uzasadnieniu do wydanego wyroku Naczelny Sąd Administracyjny zawarł następującą argumentację dotyczącą wykładni art. 12 ust. 1 pkt 3b lit. b) ustawy p.d.o.f. "Według art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b) u.p.d.o.f., "wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania otrzymane na podstawie wyroku sądowego do wysokości określonej w tym wyroku, z wyjątkiem odszkodowań dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono". Istotne jest przy tym podkreślenie, że chodzi w tym przepisie wyłącznie o odszkodowania "otrzymane na podstawie wyroku sądowego" i "do wysokości określonej w tym wyroku". Termin odszkodowanie w języku prawniczym ma utrwalone znaczenie, obejmujące zarówno damnum emergens, jak i lucrum cessans. Potwierdza to również praktyka ustawodawcza, zgodnie z którą ograniczenie odpowiedzialności do pierwszego z tych składników następuje przez wyraźne zaznaczenie tego skutku w tekście przepisu (art. 260 § 1 o.p.). Analizowany art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. również takie ograniczenie zawiera pod lit. b): "z wyjątkiem odszkodowań dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono". Punktem wyjścia wykładni art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. jest więc podział odszkodowania na odszkodowanie za rzeczywiste straty (damnum emergens) i odszkodowanie za utracone korzyści (lucrum cessans). Wychodząc z założenia, że odszkodowanie z tytułu poniesionych strat służy przywróceniu stanu majątku sprzed wystąpienia szkody, a zatem jest on opodatkowany, tylko w tym zakresie należy uznać uzyskane świadczenie za zwolnione od podatku dochodowego. W myśl cytowanego przepisu, takie zwolnienie nie przysługuje wypłatom w zakresie lucrum cessans. Ustawodawca w tym przepisie wyraźnie wyłączył odszkodowanie z tytułu utraconego zysku z zakresu wymienionego powyżej zwolnienia. Tym samym wypłatom w zakresie lucrum cessans odmówił charakteru odszkodowawczego w rozumieniu prawa podatkowego. Racjonalność przyjętego przez ustawodawcę rozwiązania wyraża się w tym, że odszkodowanie z tytułu utraconego zysku powinno być opodatkowane, w przeciwnym razie podatnik, który korzyść utracił, znalazłby się w sytuacji podatkowo korzystniejszej niż podatnik, który korzyść osiągnął, "odszkodowanie ma na celu zrekompensowanie poszkodowanemu poniesionej przez niego szkody, a nie jego wzbogacenie" - Podatek dochodowy od osób fizycznych: rok 2004. Komentarz, red. J. Marciniuk, Warszawa 2004, str. 338)."

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, odpowiedź na tak postawione pytanie powinna być twierdząca. Spółka była zobowiązana jako płatnik pobrać należność na podatek od osób fizycznych od zasądzonej kwoty odsetek od dnia 8 listopada 2008 r. do dnia zapłaty i odprowadzić na konto urzędu skarbowego według właściwości Spółki i jednocześnie powiadomić osobę fizyczną oraz urząd skarbowy według właściwości podatnika o jej pobraniu dokumentem PIT-11. Podstawą zasądzania spornych odsetek jest art. 481 k.c. W § 1 tego artykułu stanowi się, że jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi. Przepis ten ma w zgodnej opinii doktryny i judykatury charakter odszkodowawczy, którego podstawą jest opóźnienie się dłużnika ze spełnieniem świadczenia pieniężnego. Z tego właśnie względu odsetki przewidziane w tym przepisie nazywane są odszkodowaniem ryczałtowym lub quasi - odszkodowaniem. Uprawniony i niewykraczający poza granice dopuszczalnej wykładni wymienionego przepisu staje się wniosek, że jest to swoista forma odszkodowania za nieterminowe spełnienie świadczenia pieniężnego. Ten wniosek należy w toku postępowania podatkowego odnieść do treści art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy p.d.o.f. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy p.d.o.f. wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub w ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań: a) otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, b) dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Brak więc jest podstaw do twierdzenia, że użyte w tym przepisie pojęcie "odszkodowanie" obejmuje również odsetki za opóźnienie w spełnieniu świadczenia. Co więcej, nie można wywieść, że zgodnie z dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 3b powołanej ustawy odszkodowanie i odsetki korzystają ze zwolnienia na mocy tego przepisu. Ustawodawca, chcąc zwolnić z opodatkowania odsetki, czyni to wyraźnie, wymieniając je w art. 21 ust. 1 pkt 52 i 95 ustawy p.d.o.f. Odsetki stanowiły utracone korzyści, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b) ustawy. Przepis ten stanowi niemal dosłowne, poza słowem podatnik, powtórzenie treści art. 361 § 2 k.c. w jego końcowej części. Nie ma żadnych podstaw, by treść pojęcia "utracone korzyści", które ma utrwalone znaczenie w języku prawniczym, wykładać odmiennie, stosując przepis ustawy podatkowej. Odsetki należne w razie uchybienia przez dłużnika terminowi świadczenia pieniężnego (art. 481 § 1 k.c.) należy traktować jako wynagrodzenie za przedłużone i pozbawione podstaw prawnych korzystanie z cudzego kapitału. Inaczej rzecz ujmując, jest to odszkodowanie za pozbawienie wierzyciela możliwości dysponowania kapitałem, a tym samym pozbawienie go spodziewanych z tego tytułu korzyści (np. przez korzystną lokatę). W orzecznictwie Sądu Najwyższego wyjaśniono, że głównym motywem legislacyjnym uregulowania takiego jak w art. 481 § 1 k.c. jest uznanie, że wierzyciel ponosi przez opóźnienie co najmniej szkodę w postaci odsetek, na jakie mógłby ulokować otrzymaną w terminie sumę (wyrok z dnia 24 kwietnia 1997 r. II CKN 118/97 OSP 1998/1 poz. 3 z glosą A. Szpunara). Odsetki zatem są kompensatą tego, że wierzyciel nie mógł z pieniędzy skorzystać wcześniej. Prowadzi to do konkluzji, że odsetki otrzymane na podstawie wyroku z tytułu opóźnienia dłużnika ze spełnieniem świadczenia pieniężnego (art. 481 § 1 k.c.) stanowią odszkodowanie dotyczące korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono i - jako takie - nie są wolne od podatku dochodowego (art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b) omawianej ustawy p.d.o.f.). Powyższą argumentację oparto o uzasadnienie Wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 stycznia 2008 r. (II FSK 1629/2006) z następującą sentencją" Odsetki otrzymane na podstawie wyroku z tytułu opóźnienia dłużnika ze spełnieniem świadczenia pieniężnego (art. 481 § 1 Kodeksu cywilnego) stanowią odszkodowanie dotyczące korzyści, jakie podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono, i - jako takie - nie są wolne od podatku dochodowego (art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 z późn. zm. w brzmieniu obowiązującym w 2003 r.)", oraz o uzasadnienie Wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 sierpnia 2009 r. (II FSK 588/2008) z następującą sentencją "Odsetki należne w razie uchybienia przez dłużnika terminowi świadczenia pieniężnego należy traktować jako wynagrodzenie za przedłużone i pozbawione podstaw prawnych korzystanie z cudzego kapitału; są one zatem odszkodowaniem za pozbawienie wierzyciela możliwości dysponowania kapitałem. Ponieważ jednak odszkodowanie to dotyczy korzyści, które wierzyciel mógłby osiągnąć, gdyby szkody mu nie wyrządzono, jest ono wyłączone ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b) u.p.d.o.f.".

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, odpowiedź na tak postawione pytanie powinna być negatywna. Spółka nie była zobowiązana jako płatnik pobrać należności na podatek od osób fizycznych od zasądzonej kwoty tytułem zwrotu kosztów procesu za I instancję i tytułem zwrotu kosztów procesu za II instancję i odprowadzić na konto urzędu skarbowego według właściwości Spółki i jednocześnie powiadomić osobę fizyczną oraz urząd skarbowy według właściwości podatnika o jej pobraniu dokumentem PIT-11. Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy p.d.o.f., wolne od podatku dochodowego są między innymi niektóre kategorie odszkodowań i zadośćuczynień, np. odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw; odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie przepisów o uznaniu za nieważne orzeczeń wydanych wobec osób represjonowanych za działalność na rzecz niepodległego bytu państwa polskiego; inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą lub dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. W tym przypadku następuje zwrot poniesionych wydatków przez osobę fizyczną (podatnika podatku dochodowego) w związku z postępowaniem przed Sądem I i II instancji. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy p.d.o.f. wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub w ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań: a) otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, b) dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Kwoty zasądzone przez Sądy obu instancji tytułem zwrotu kosztów procesu za I i II instancję dotyczą zwrotu odszkodowania na podstawie wyroku i bezwzględnie nie dotyczą korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Nie można tu wnioskować o korzyściach, ale o wydatkach finansowych na pokrycie postępowania sądowego i bezwzględnie korzystają ze zwolnienie zawartego w art. 21 ust. 1 Ustawy p.d.o.f.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 omawianej ustawy wymienione zostały źródła przychodów, do których w pkt 9 zaliczono inne źródła.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast stosownie do treści art. 20 ust. 1 wyżej powołanej ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Sformułowanie "w szczególności" dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy.

O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem:

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

Powołane uregulowania prawne wskazują jednoznacznie, iż nie wszystkie odszkodowania otrzymane przez osoby fizyczne wolne są od podatku dochodowego. Ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie ww. przepisów korzystają jedynie te odszkodowania, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów rangi ustawy lub aktów wykonawczych wydanych na ich podstawie, z wyjątkiem wyłączonych ze zwolnienia wolą ustawodawcy.

Zakres zwolnienia wynikający natomiast z art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy obejmuje tylko odszkodowania za tzw. szkodę rzeczywistą, czyli poniesione straty, a nie dotyczy utraconych korzyści. Specyfika prawa podatkowego nakazuje inaczej traktować odszkodowanie z tytułu poniesionych przez poszkodowanego strat i odszkodowanie z tytułu utraconego zysku. Odszkodowanie z tytułu utraconych korzyści, jakich poszkodowany mógł się spodziewać, gdyby mu szkody nie wyrządzono, podlega bowiem opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca, zobowiązany wyrokami sądowymi, dokonał w 2010 r. wypłaty na rzecz osoby fizycznej kary umownej, odsetek oraz zwrotu kosztów procesu przed I i II instancją. Należności te wynikały z fakty niewywiązania się Wnioskodawcy z obowiązku zapewnienia osobie fizycznej pełnienia funkcji w zarządzie spółki zależnej.

Uregulowania dotyczące kar umownych zawarte są w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.). Przepis art. 483 § 1 tego Kodeksu stanowi, że można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna). Kara umowna wynika z umowy cywilnoprawnej i nie została objęta katalogiem zwolnień przedmiotowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest bowiem odszkodowaniem, którego wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów ustaw lub z przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

W przedstawionym stanie faktycznym należy zatem stwierdzić, iż kwota kary umownej wypłacona osobie fizycznej stanowi przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast instytucję prawną odsetek reguluje art. 481 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi. Jeżeli stopa odsetek za opóźnienie nie była z góry oznaczona, należą się odsetki ustawowe. Odsetki wypłacone za okres pomiędzy datą zasądzenia i datą wypłaty odszkodowania nie są wliczane do wartości odszkodowania.

Analizując treść powyższych przepisów należy zauważyć, iż nie można utożsamiać odsetek za zwłokę z odszkodowaniem. Wierzyciel może ich żądać dopiero, jeżeli dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego. Odsetki mają charakter uboczny względem świadczenia głównego - są skutkiem nie wykonania zobowiązań.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w katalogu określonym w art. 21 ust. 1 nie przewiduje zwolnienia od podatku odsetek od ww. świadczeń, w związku z czym uznać należy, że podlegają one opodatkowaniu.

Natomiast zwrot kosztów procesowych nie stanowi przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie powoduje przysporzenia majątkowego po stronie osoby, której koszty są zwracane.

W świetle zapisu art. 42a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika (PIT-8C).

Reasumując, zwrócone na rzecz osoby fizycznej koszty procesowe za I i II instancję nie stanowią przysporzenia po jej stronie i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym Wnioskodawca nie ma obowiązku wykazywania tych należności w informacji PIT-8C. Zatem stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 3 należy uznać za nieprawidłowe. Przy czym, nieprawidłowość stanowiska Wnioskodawcy wynika z błędnego przekonania, że świadczenia te bezwzględnie korzystają ze zwolnienia zawartego w art. 21 ust. 1 ustawy.

Natomiast poniesione przez Wnioskodawcę na rzecz osoby fizycznej świadczenia w postaci kary umownej oraz odsetek, wypłacone przez podmiot niepełniący funkcji płatnika, stanowią dla tej osoby przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy. Na podstawie art. 42a ustawy Wnioskodawca zobowiązany był do wykazania wartości tych świadczeń w informacji PIT-8C.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy, według którego był on zobowiązany jako płatnik do pobrania zaliczki na podatek od ww. świadczeń oraz sporządzenia informacji PIT-11 należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie informuje się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Oznacza to, że niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy w zakresie obowiązków płatnika i nie wywołuje skutków prawnych dla innych podmiotów (podatników).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.