ITPB1/415-472/10/WM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2010 r. (data wpływu 17 maja 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanych zagranicznym kontrahentom należności za świadczone usługi - jest prawidłowe.

W dniu 17 maja 2010 r. złożono ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanych zagranicznym kontrahentom należności za świadczone usługi.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką z o.o. z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Przedmiotem jego działania jest budowa domów prefabrykowanych (tekst jedn.: montowanych z elementów przygotowanych w fabryce, jak np. ściany, stropy, dach, itp.) w kraju i za granicą, w większości dla odbiorców indywidualnych. Prefabrykaty są wysyłane z fabryki i na działkach klientów następuje montaż i wykańczanie domu.

Każdy dom posiada indywidualny projekt konstrukcyjny i dla każdego domu wykonuje się obliczenia statyczne. Polegają one na:

* zebraniu obciążeń domu i dobraniu do tych obciążeń przekrojów elementów konstrukcyjnych - stanowi to około 95% usługi,

* określeniu sposobu łączenia elementów konstrukcyjnych - są to szkice, czyli plany pozycyjne elementów konstrukcyjnych, stanowiące około 5% usługi.

Szkice muszą być oglądane razem z odrębnym projektem architektonicznym.

Dla domów montowanych za granicą - we Francji i Norwegii - obliczeń statycznych dokonują niemieccy kontrahenci działający na terenie swego państwa, w formie spółek osób prawnych lub osoby fizyczne posiadające biura inżynierskie. Nie posiadają oni żadnych biur ani miejsca wykonywania działalności na terytorium Polski.

Projekty architektoniczne są wykonywane przez pracowników Spółki.

Spółka klasyfikuje zakupioną statykę do usług projektowych.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego na Spółce ciąży obowiązek płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu wypłaty wynagrodzenia za wykonanie obliczeń statycznych.

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Zagadnienie odnoszące się do podatku dochodowego od osób prawnych będzie przedmiotem odrębnej interpretacji indywidualnej.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ciążą na nim obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z Niemcami z 2003 r., należnościami licencyjnymi są m.in. wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru, modelu i planu.

Kwestię opodatkowania dochodów osób, które nie mają w Polsce miejsca zamieszkania, a uzyskują dochody m.in. z honorariów autorskich, umów zlecenia i o dzieło normuje art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ocenie Spółki przepisy te nie znajdują w opisanym stanie faktycznym zastosowania, gdyż należności wypłacane niemieckim kontrahentom nie należą do żadnej z kategorii przychodów wskazanych w art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (odpowiednio art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W szczególności nie są one przychodami z prac autorskich. Podstawowym przedmiotem umowy z kontrahentem jest wykonanie usługi na potrzeby inwestycji Spółki. Spółka nie dokonuje zakupu gotowego projektu i praw do niego, lecz zamawia wykonanie usługi inżynierskiej niezbędnej do wytworzenia konstrukcji domu i jego montażu.

Z należnościami licencyjnymi w rozumieniu traktatów podatkowych, podlegających opodatkowaniu podatkiem u źródła, możemy mieć do czynienia tylko wtedy, gdy między właścicielem prawa a jego użytkownikiem istnieć będzie umowa określająca zakres korzystania z cudzego prawa majątkowego, np. prawo do kopiowania i rozprowadzania dla osób trzecich. W celu ustalenia, że możemy mieć do czynienia z należnością licencyjną należy rozstrzygnąć kwestię, czy za transferem projektu podążą prawa autorskie, a jeżeli tak, to czy transfer ten jest dokonywany w ramach umowy licencji czy w ramach umowy sprzedaży. Jeżeli transfer praw autorskich jest dokonywany w ramach umowy sprzedaży, to opłata z tego tytułu nie powinna być uznana za należność licencyjną.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż niemiecki kontrahent zachowuje wszelkie prawa autorskie do wykonanego projektu, natomiast czynności wykonywane przez Spółkę ograniczają się do korzystania ze stworzonej dokumentacji wyłącznie na potrzeby własne.

W związku z powyższym, należność przekazana podmiotowi zagranicznemu nie jest objęta dyspozycją art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (odpowiednio art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), co oznacza, że podmiot polski dokonujący wypłaty takiej należności nie jest obowiązany do potrącenia od niej podatku dochodowego. W takiej sytuacji dochód rezydentów niemieckich w postaci wynagrodzenia, jakie otrzymują za wykonanie projektu statyki, należy kwalifikować jako "zyski przedsiębiorstwa" w rozumieniu art. 7 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Podlegają one opodatkowaniu tylko w państwie siedziby podmiotu uzyskującego taki dochód, o ile przedsiębiorca niemiecki nie posiada zakładu na terytorium Polski.

Reasumując, na Spółce nie ciążą obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego. Wnioskodawca nie ma zatem obowiązku poboru podatku u źródła od należności wypłacanych niemieckim kontrahentom za wykonanie projektów statycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego stanowi, że Polska, na terytorium której znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła. Podmioty podlegające ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce zobowiązane są do opodatkowania jedynie tych dochodów, których źródło położone jest na terytorium Polski i nie są w Polsce opodatkowane z tytułu dochodów, których źródło jest położone za granicą. Warunkiem posiadania w Polsce statusu podmiotu o ograniczonym obowiązku podatkowym jest brak miejsca zamieszkania na terytorium Polski.

Stosownie natomiast do art. 29 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy z tytułu uzyskania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów:

* pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Przepis ten stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 29 ust. 2 ustawy).

W myśl art. 12 ust. 1 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90) - dalej: umowa polsko-niemiecka, należności licencyjne, powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Ponadto, stosownie do ust. 2 art. 12 umowy polsko-niemieckiej, należności licencyjne mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z jego ustawodawstwem, ale jeżeli osoba uprawniona do należności licencyjnych ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto należności licencyjnych.

Postanowienia powyższe, zgodnie z ust. 4 art. 12 umowy polsko-niemieckiej, nie mają zastosowania, jeżeli osoba uprawniona do należności licencyjnych, mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie, z którego pochodzą należności licencyjne, działalność gospodarczą poprzez zakład w nim położony, bądź wykonuje wolny zawód w oparciu o stałą placówkę tam położoną, a prawa lub majątek, z tytułu których wypłacane są należności licencyjne, faktycznie wiążą się z działalnością tego zakładu lub stałej placówki. W takim przypadku stosuje się postanowienia artykułu 7 lub artykułu 14.

Określenie "należności licencyjne" użyte w niniejszym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje dotyczące doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej. Postanowienie to stosuje się odpowiednio do wszelkiego rodzaju wypłat za użytkowanie lub prawo do użytkowania nazwy, zdjęcia lub innych podobnych praw osobistych oraz do wypłat otrzymywanych jako wynagrodzenie za nagranie przez radio lub telewizję występów sportowców lub artystów - art. 12 ust. 3 umowy polsko-niemieckiej.

Podkreślenia wymaga, iż na mocy art. 3 ust. 2 umowy polsko-niemieckiej, przy stosowaniu niniejszej umowy przez Umawiające się Państwo, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, każde określenie, które nie zostało w niej zdefiniowane, będzie miało takie znaczenie, jakie przyjmuje się w danym czasie zgodnie z prawem tego Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie niniejsza umowa, przy czym znaczenie wynikające ze stosowanego ustawodawstwa podatkowego tego Państwa będzie miało pierwszeństwo przed znaczeniem nadanym określeniu przez inne przepisy prawne tego Państwa.

W celu określenia zakresu praw autorskich według polskich przepisów należy odnieść się do art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631, z późn. zm.), który stwierdza, iż przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Tak więc w rozumieniu polskich przepisów o prawie autorskim przedmiotem tego prawa są wszelkie przejawy działalności twórczej o indywidualnym charakterze bez względu na to, czy są to dzieła artystyczne, utwory naukowe lub literackie. Podkreślić należy, że jako utwory w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych mogą zostać potraktowane projekty, które - nawet jeżeli zawierają nietwórcze materiały - mają twórczy charakter ze względu na przyjęty w nich dobór, układ lub zestawienie treści.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, Wnioskodawca nabywa od kontrahentów niemieckich usługi inżynierskie (wykonujących je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej) niezbędne do wytworzenia konstrukcji domu i jego montażu. Ponadto wykonawcy tychże usług bazują na wcześniej opracowanych przez Spółkę rozwiązaniach konstrukcyjnych. Przyjąć zatem należy, iż usługi te świadczone są przez podmioty dysponujące wymaganą w tym zakresie wiedzą inżynierską i zdobytą na tym polu praktyką, a dokonywane obliczenia statyczne nie zawierają indywidualnych rozwiązań koncepcyjnych, co wyklucza możliwość uznania tychże usług za utwory w świetle polskiego prawa autorskiego.

W kontekście powyższego - w ocenie organu - analiza treści przepisu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzi do wniosku, iż świadczone na rzecz Spółki usługi przez niemieckich kontrahentów nie mieszczą się w dyspozycji tego artykułu, co skutkuje brakiem konieczności pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od dokonanych wypłat należności za wykonanie obliczeń statycznych przez tych kontrahentów.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.