ITPB1/415-438b/10/AK

Pisma urzędowe
Status:  Nieoceniane

Pismo z dnia 4 sierpnia 2010 r. Izba Skarbowa w Bydgoszczy ITPB1/415-438b/10/AK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2010 r. (data wpływu 6 maja 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości wniesionej do spółki osobowej - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 6 maja 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości wniesionej do spółki osobowej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej, (dalej: "SKA"). SKA posiada majątek w postaci środków trwałych (w tym nieruchomość w postaci budynku biurowo-handlowo-usługowego). W związku z reorganizacją działalności gospodarczej, planowane jest, aby istniejąca SKA założyła nową handlową spółkę osobową (spółkę komandytową, spółkę komandytowo-akcyjną lub spółkę jawną, dalej: "Spółka") i wniosła aportem do nowo założonej Spółki wybrane środki trwałe (w tym nieruchomość stanowiącą budynek biurowo-handlowo-usługowy) lub wartości niematerialne i prawne stanowiące obecnie majątek SKA (dalej "wkład niepieniężny"), która jest jego właścicielem. Wkład nie będzie stanowił przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wartość wkładu niepieniężnego do Spółki zostanie określona w umowie bądź statucie spółki w wysokości wartości rynkowej środków trwałych (w tym budynku biurowego).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 2).

Czy wniesienie aportu do Spółki w zamian za akcje lub udział w spółce komandytowo-akcyjnej (lub udział w innej spółce osobowej) nie stanowi przychodu podatkowego SKA, a tym samym przychodu osób fizycznych, będących akcjonariuszami SKA (w tym Wnioskodawcy).

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie nieruchomości (budynku biurowego) na poczet wkładu do Spółki nie będzie skutkowało powstaniem przychodu i nie spowoduje w rezultacie powstania po stronie Wnioskodawcy obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepisy ustawy p.d.o.f. nie zawierają regulacji, które nakazywałyby rozpoznanie przychodu podlegającego opodatkowaniu w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej. W szczególności, zdaniem Wnioskodawcy, przychód taki nie powstaje na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, zgodnie z którym, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. W analizowanym przypadku przepis art. 17 ust. 1 pkt 9 cytowanej ustawy nie znajdzie zastosowania ze względu na fakt, iż Spółka nie jest spółką kapitałową. Skoro, ustawa wskazuje, że nominalna wartość udziałów lub akcji w spółce kapitałowej otrzymanych w zamian za wkład niepieniężny stanowi przychód podatkowy, oznacza to że zasadniczo przychód w formie innej niż pieniężna (zakładając że nie mamy do czynienia z umową zamiany), jest wyjątkiem od reguły. Wszelkie wyjątki od reguły powinny być bezpośrednio uregulowane w ustawie. Brak jest regulacji, która traktowałaby wniesienie wkładu niepieniężnego jako odpłatne zbycie, jak również aby otrzymanie udziału lub akcji w spółce stanowiło przychód podatkowy. Tak więc uzyskanie przez Wnioskodawcę akcji lub ogółu praw i obowiązków w Spółce w zamian za wkład niepieniężny nie spowoduje powstania dla Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na gruncie powołanego przepisu.

Równocześnie powołana ustawa nie zawiera innych przepisów, które nakazywałyby rozpoznać przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki. W związku z powyższym, wniesienie przez SKA aportu w postaci budynku biurowego do Spółki nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, tj. nie będzie stanowiło przychodu SKA, jak również jej akcjonariuszy - osób fizycznych. Zgodnie z wyrokiem WSA w Bydgoszczy z dnia 9 marca 2010 (sygn. I SA/Bd 69/10) wniesienie nieruchomości, jako wkładu niepieniężnego do spółki osobowej, nie pociąga za sobą otrzymania przez osobę dokonującą takiego przeniesienia odpłatności. Nie wiąże się z nim także otrzymanie od spółki osobowej czegokolwiek w zamian, w przeciwieństwie do sytuacji aportów do spółek mających osobowość prawną lub do spółdzielni "Odpłatny" znaczy taki, za który się płaci, wymagający zapłacenia, wymagający zwrotu kosztów (vide: Uniwersalny słownik języka polskiego pod red. S. Dubisza, Warszawa 2003, s. 1163 oraz Słownik języka polskiego pod redakcją M. Szymczaka, Warszawa 2002. s. 448). Tymczasem, ani komplementariusz, ani komandytariusz nie otrzymają od spółki żadnego ekwiwalentu z tytułu wniesionego wkładu (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 września 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 840/09). Nie sposób też ustalić, co jest przychodem w takim przypadku, jaką wartość osoba wnosząca wkład niepieniężny otrzymuje lub ma otrzymać w zamian. Oczywistym bowiem jest, że wartość wkładu nie jest tym, co wspólnik wnoszący wkład otrzymuje za jego wniesienie do spółki osobowej. Wniesienie wkładu niepieniężnego o określonej wartości nie może być jednocześnie uznane za zwrotne otrzymanie przychodu w wysokości wartości tegoż wnoszonego wkładu. Osoba wnosząca taki wkład w postaci nieruchomości przenosi ich własność, ale nie otrzymuje za nie zapłaty, jedynie "przekształca" je na wkład, którym uczestniczy w spółce osobowej, wartość wnoszonej nieruchomości, prawa, staje się wartością wkładu w spółce osobowej, według którego uczestniczy on między innymi w zyskach i stratach tej spółki (art. 125 § 1 i § 3 Kodeksu spółek handlowych). Określenie poziomu udziału w zyskach i stratach uzależnione zostało od wkładów wniesionych i wkładów umówionych nie musi być to uregulowane w umowie spółki. Wkłady wniesione to te, które zostały rzeczywiście przeniesione na spółkę lub jej udostępnione. Wkłady umówione natomiast obejmują te, na które wspólnicy umówili się w umowie spółki. Zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych wspólnik spółki osobowej uczestniczy w zysku spółki proporcjonalnie do jego wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki (chyba, że umowa spółki stanowi inaczej). Rzeczywiste wniesienie wkładu zwiększa poziom uczestnictwa w zysku. Wnioskodawca nadmienia, iż zaprezentowany powyżej pogląd co do tego, iż wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki osobowej nie skutkuje tym, iż w zamian za to świadczenie osoba wnosząca aport otrzymuje ekwiwalent świadczenia w postaci zapłaty ceny nabycia, został także jednoznacznie wyrażony w szeregu wyroków sądów administracyjnych (wyrok WSA w Warszawie z dnia 17 lutego 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 2926/08, z dnia 14 kwietnia 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 3103/08, z dnia 7 sierpnia 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 384/09 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 19 listopada 2009 r. sygn. akt I SA/Sz 693/09).

Prezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko jest akceptowane przez organy podatkowe, czego wyrazem są wydawane przez nie interpretacje prawa podatkowego, wśród których można wymienić w szczególności interpretację indywidualną z dnia 10 marca 2009 r. wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. akt. IPPB1/415-1375/08-4/EC, w której organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym: "W związku z powyższym należy uznać, iż wniesienie przez spółkę jawną wkładu w postaci nieruchomości do handlowej spółki osobowej nie będzie rodziło dla podatników, w tym Wnioskodawcy skutków w podatku dochodowym od osób fizycznych." Końcowo Wnioskodawca wskazuje na interpretacje indywidualne podając daty ich wydania oraz sygnatury.

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie środków trwałych, w tym nieruchomości (budynku biurowego) na poczet wkładu do spółki nie będzie skutkowało powstaniem przychodu i nie spowoduje w rezultacie powstania po stronie SKA (a w konsekwencji dla Wnioskodawcy) obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 8 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą.

Wniesienie do spółki osobowej wkładu niepieniężnego powoduje przeniesienie własności rzeczy lub prawa będącego przedmiotem wkładu, na spółkę. Na mocy art. 50 Kodeksu spółek handlowych, wnoszący wkład otrzymuje udział kapitałowy, równy wartości wkładu określonej w umowie spółki, który stanowi podstawę do określenia praw lub obowiązków wspólnika. Zatem z punktu widzenia prawa cywilnego dochodzi do odpłatnego zbycia rzeczy lub prawa.

W myśl zasady określonej w art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z zm.), za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

a.

środkami trwałymi,

b.

składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,

c.

wartościami niematerialnymi i prawnymi

* ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

Wniesienie do spółki osobowej wkładu w postaci nieruchomości stanowiącej środek trwały, wykorzystywany na potrzeby prowadzonej działalności wnoszącego wkład (osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą w formie spółki komandytowo-akcyjnej) w zamian za udział kapitałowy spółki, stanowi odpłatne zbycie tej nieruchomości. Wartość nieruchomości określona w umowie spółki (stanowiąca podstawę do ustalenia udziału kapitałowego) stanowi, w rozumieniu przepisu art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód z działalności gospodarczej wnoszącego wkład do spółki.

Brak jest zatem podstaw do uznania za zasadne stwierdzenia, że w tej sytuacji nie powstaje przychód. Przy czym, podkreślenia wymaga, iż do przychodów, o których mowa art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie stosuje się zasad wynikających z art. 11 powołanej ustawy.

Nadmienić należy, iż przepis art. 10 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi, że przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia w formie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki środków obrotowych, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Przepis ten wyłącza z opodatkowania zdefiniowane kategorie wkładu niepieniężnego, jednakże jego dyspozycja odnosi się wyłącznie do przychodów ze źródła, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie dotyczy natomiast przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Z kolei, zasadnie wskazano we wniosku, iż przepis art. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie ma w niniejszej sprawie zastosowania.

Reasumując, nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż wniesienie wkładu do spółki osobowej nie powoduje powstania przychodu w rozumieniu przepisów omawianej ustawy.

osobowej nie powoduje powstania przychodu w rozumieniu przepisów omawianej ustawy. Jak wykazano na podstawie analizy przytoczonych przepisów - w sytuacji przedstawionej we wniosku powstanie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, obliczony proporcjonalnie do prawa w udziale w zysku Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych we wniosku indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, tut. organ informuje, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Ponadto w odniesieniu do wskazanego we wniosku orzecznictwa należy stwierdzić, że orzeczenia te dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, jak również powołane wyroki dotyczą konkretnych spraw podatników osadzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast Organy podatkowe mimo, że przy ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej datowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, ul. Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.

Opublikowano: http://sip.mf.gov.pl