ITPB1/415-406a/14/AD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 4 kwietnia 2014 r. (data wpływu 8 kwietnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego w Polsce - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego w Polsce.

W ww. wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest obywatelem Polski i na dzień składania wniosku jest polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca jest żonaty i ma jedno dziecko w wieku 4 lat. Wnioskodawca posiada prawa własności do nieruchomości na terenie Polski. Dwie nieruchomości są przedmiotem najmu. Jedną nieruchomość Wnioskodawca wynajmuje wspólnie z małżonką. Wnioskodawca posiada konta w polskich bankach, środki pieniężne na lokatach oraz w funduszach inwestycyjnych. Wnioskodawca nie ustanowił odrębności majątkowej z małżonką. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą i jest zatrudniony na umowę o pracę jako nauczyciel akademicki na czas określony. Sporadycznie wykonuje pracę na umowę o dzieło. Wnioskodawca uzyskuje dochody z najmu nieruchomości położonych w Polsce, których jest jedynym właścicielem oraz, które są objęte małżeńską wspólnością majątkową. Przychody z tego tytułu opodatkowuje na zasadach określonych przepisami ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Wnioskodawca rozlicza się z dochodów z działalności gospodarczej podatkiem liniowym, z pozostałych dochodów, w tym z umowy o pracę, (wyłączając najem) - na zasadach ogólnych. Małżonka rozlicza się osobno zarówno z dochodów z najmu swojej nieruchomości, jak i dochodów z umowy o pracę (na zasadach ogólnych).

Wnioskodawca planuje przeprowadzić się z Polski do Kataru w celu podjęcia pracy dla tamtejszej organizacji rządowej. Zawrze z organizacją rządową stosowną umowę o pracę. W chwili obecnej dokładna data wyjazdu nie jest jeszcze znana. W związku z procedurami uzyskania pełnego prawa pobytu na terenie Kataru oraz okresu próbnego, Wnioskodawca co najmniej pierwsze trzy miesiące w Katarze spędzi sam. Pobyt rodziny w Katarze w tym czasie nie będzie możliwy, jednakże docelowo Wnioskodawca i małżonka planują mieszkać tam razem. Jak tylko będzie to możliwe dołączy do Niego żona i córka. Do czasu wyjazdu do Kataru małżonka będzie uzyskiwała dochód na podstawie umowy o pracę, opodatkowany na zasadach ogólnych w Polsce, który rozliczy osobno (tekst jedn.: nie łącznie z małżonkiem).

Przed wyjazdem do Kataru Wnioskodawca zaprzestanie wykonywania działalności gospodarczej oraz rozwiąże umowę o pracę albo alternatywnie rozpocznie urlop bezpłatny. Ponadto od momentu opuszczenia kraju nie będzie uzyskiwał w Polsce przychodów z osobiście wykonywanej działalności na podstawie umów o dzieło lub zlecenia ani nie będzie uzyskiwał przychodów z praw autorskich. Podczas pobytu w Katarze Wnioskodawca planuje nadal posiadać nieruchomości w Polsce oraz uzyskiwać dochody z ich wynajmu, opodatkowane na zasadach zryczałtowanej formy opodatkowania, a także posiadać konta i lokaty w polskich bankach oraz inwestować w polskie fundusze inwestycyjne. Po wyjeździe Wnioskodawca poinformuje właściwy organ meldunkowy o wyjeździe na okres powyżej 3 miesięcy poza granice Polski. Ponadto w związku z wyjazdem złoży zgłoszenie aktualizacyjne do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, w którym poinformuje o zmianie miejsca zamieszkania. Podczas pobytu w Katarze Wnioskodawca będzie rozliczał się z dochodów uzyskiwanych z pracy w Katarze na miejscu, to jest w Katarze, na zasadach tam obowiązujących. W czasie trwania kontraktu planuje przyjeżdżać do Polski w celach wypoczynkowych i kontaktu z rodzicami. Po zakończeniu kontraktu planuje powrócić do Polski i ponownie podjąć zatrudnienie oraz prowadzić działalność gospodarczą.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie oznaczone we wniosku nr 1.

Czy dochody otrzymywane z tytułu pracy na terenie Kataru będą podlegały opodatkowaniu w Polsce.

Zdaniem Wnioskodawcy, dochody otrzymywane z tytułu pracy na terenie Kataru nie będą podlegały opodatkowaniu w Polsce, bowiem zarówno Jego centrum interesów osobistych, jak i gospodarczych od dnia Jego wyjazdu będą znajdowały się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej niezależnie od:

* długości pobytu w Katarze w danym roku podatkowym,

* czasowego okresu rozłąki z rodziną,

* nierozwiązania stosunku pracy z dotychczasowym pracodawcą w Polsce (w sytuacji skorzystania z urlopu bezpłatnego) oraz

* faktu uzyskiwania przychodów z najmu nieruchomości położonych w Polsce, odsetek bankowych czy zysków z funduszy inwestycyjnych.

W ocenie Wnioskodawcy podobne do powyższego stanowisko wyrażono w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w.............

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) osoby fizyczne jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Na podstawie art. 3 ust. 2a ww. ustawy osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Stosownie do art. 4 ust. 1 umowy z dnia 18 listopada 2008 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Państwa Kataru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2010 r. Nr 17, poz. 93) w rozumieniu niniejszej umowy określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również to Państwo i każdą jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Jednakże określenie to nie obejmuje żadnej osoby, która podlega opodatkowaniu w tym Państwie w zakresie dochodu osiągniętego tylko ze źródeł położonych w tym Państwie.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ww. umowy, jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1, osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status określa się według następujących zasad:

Jeżeli, stosownie do postanowień ustępu 1 niniejszego artykułu, osoba nie będąca osobą fizyczną, ma siedzibę w obu Umawiających się Państwach, to uważa się, że ma ona siedzibę tylko w tym Państwie, w którym znajduje się jej miejsce faktycznego zarządu (art. 4 ust. 3 ww. umowy).

Definicja "osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie" odnosi się zatem bezpośrednio do określenia "miejsca zamieszkania" przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem "lub", co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie - podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika "lub" w sformułowaniu "centrum interesów osobistych lub gospodarczych" dla doprecyzowania kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Tym samym określona osoba, która ma ścisłe powiązania biznesowe czy też gospodarcze w Polsce, a całą rodzinę i znajomych w innym państwie, może być uznana za mający miejsce zamieszkania w Polsce.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium Polski centrum interesów życiowych.

Wymienione powyżej kryteria stosuje się z uwzględnieniem art. 4 ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Przy tym wskazać należy, że według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Jak wynika z treści wniosku, Wnioskodawca jest obywatelem Polski, na dzień składania niniejszego wniosku jest polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca jest żonaty, ma dziecko w wieku 4 lat. Wnioskodawca i jego żona są w Polsce właścicielami nieruchomości. Dwie nieruchomości są przedmiotem najmu. Jedną nieruchomość Wnioskodawca wynajmuje wspólnie z małżonką. Wnioskodawca posiada konta w polskich bankach, środki pieniężne na lokatach oraz w funduszach inwestycyjnych. Wnioskodawca nie ustanowił odrębności majątkowej z małżonką. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą i jest zatrudniony na umowę o pracę jako nauczyciel akademicki na czas określony. Sporadycznie wykonuje pracę na umowę o dzieło. Wnioskodawca uzyskuje dochody z najmu nieruchomości położonych w Polsce, których jest jedynym właścicielem oraz, które są objęte małżeńską wspólnością majątkową. Wnioskodawca planuje przeprowadzić się z Polski do Kataru w celu podjęcia pracy. W chwili obecnej dokładna data wyjazdu nie jest jeszcze znana. W związku z procedurami uzyskania pełnego prawa pobytu na terenie Kataru oraz okresu próbnego, Wnioskodawca co najmniej pierwsze trzy miesiące w Katarze spędzi sam. Pobyt rodziny w Katarze w tym czasie nie będzie możliwy, jednakże docelowo Wnioskodawca i małżonka planują mieszkać tam razem. Jak tylko będzie to możliwe dołączy do Niego żona i córka. Do czasu wyjazdu do Kataru małżonka będzie uzyskiwała dochód na podstawie umowy o pracę, opodatkowany na zasadach ogólnych w Polsce, który rozliczy osobno (tekst jedn.: nie łącznie z małżonkiem).

Przed wyjazdem do Kataru Wnioskodawca zaprzestanie wykonywania działalności gospodarczej oraz rozwiąże umowę o pracę albo alternatywnie rozpocznie urlop bezpłatny. Ponadto od momentu opuszczenia kraju nie będzie uzyskiwał w Polsce przychodów z osobiście wykonywanej działalności na podstawie umów o dzieło lub zlecenia ani nie będzie uzyskiwał przychodów z praw autorskich. Podczas pobytu w Katarze Wnioskodawca planuje nadal posiadać nieruchomości w Polsce oraz uzyskiwać dochody z ich wynajmu, opodatkowane na zasadach zryczałtowanej formy opodatkowania, a także posiadać konta i lokaty w polskich bankach oraz inwestować w polskie fundusze inwestycyjne. Po wyjeździe Wnioskodawca poinformuje właściwy organ meldunkowy o wyjeździe na okres powyżej 3 miesięcy poza granice Polski. Ponadto w związku z wyjazdem złoży zgłoszenie aktualizacyjne do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, w którym poinformuje o zmianie miejsca zamieszkania. Podczas pobytu w Katarze Wnioskodawca będzie rozliczał się z dochodów uzyskiwanych z pracy w Katarze na miejscu, to jest w Katarze, na zasadach tam obowiązujących. W czasie trwania kontraktu planuje przyjeżdżać do Polski w celach wypoczynkowych i kontaktu z rodzicami. Po zakończeniu kontraktu planuje powrócić do Polski i ponownie podjąć zatrudnienie oraz prowadzić działalność gospodarczą.

Mając na uwadze opisane we wniosku zdarzenie przyszłe oraz przedstawiony powyżej stan prawny stwierdzić należy, że zajęte przez Wnioskodawcę stanowisko, w myśl którego od dnia Jego wyjazdu dochody otrzymywane z tytułu pracy na terenie Kataru nie będą podlegały opodatkowaniu w Polsce, uznać należy za nieprawidłowe.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzić bowiem należy, że w okresie od momentu wyjazdu Wnioskodawcy do Kataru do momentu przyjazdu do Kataru Jego najbliższej rodziny (żony i córki) Wnioskodawca spełniał będzie przesłanki do uznania, że dla celów podatkowych miał miejsce zamieszkania w obu państwach. W tym okresie mieszkał będzie i pracował w Katarze, jednocześnie jednak Jego rodzina pozostanie w Polsce. Oznacza to, że państwo rezydencji Wnioskodawcy należy ustalić zgodnie z regułami kolizyjnymi zawartymi w art. 4 ust. 2 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Analizując zatem stopień powiązań osobistych i gospodarczych Wnioskodawcy od momentu wyjazdu do Kataru do momentu przyjazdu do Kataru Jego rodziny uznać należy, że w tym okresie ściślejsze związki osobiste i gospodarcze łączyć będą Wnioskodawcę z Polską. Sam wyjazd za granicę, uzyskiwanie tam dochodów nie oznacza automatycznie, że podatnik przestaje być polskim rezydentem podatkowym. Zmiana miejsca zamieszkania powinna być równoznaczna z przeniesieniem za granicę tzw. ośrodka interesów życiowych, a ten w sytuacji przedstawionej we wniosku będzie miał miejsce w momencie gdy do Wnioskodawcy dołączy Jego najbliższa rodzina. Zatem dopiero od tego momentu Wnioskodawca podlegać będzie w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W konsekwencji, również dopiero od tego okresu dochody Wnioskodawcy osiągane z pracy wykonywanej w Katarze nie będą podlegać opodatkowaniu w Polsce i nie występuje również obowiązek ich wykazywania w zeznaniach podatkowych w Polsce.

W odniesieniu natomiast do powołanej we wniosku indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, tut. organ informuje, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.