ITPB1/415-397/11/GR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 29 marca 2011 r. (data wpływu 1 kwietnia 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 31 maja 2011 r. (data wpływu 3 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania umorzonych odsetek od kredytu - jest nieprawidłowe.

W dniu 1 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania umorzonych odsetek od kredytu. Wniosek został uzupełniony pismem otrzymanym w dniu 3 czerwca 2011 r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W roku 1997 i 1999, Wnioskodawca będąc wyłącznie podatnikiem podatku rolnego (bez działów specjalnych) zaciągnął wraz małżonką (będącą na emeryturze) kredyt na potrzeby gospodarstwa rolnego.

Z przyczyn osobistych i przeszkód jakie powstały w ramach prowadzonej działalności rolniczej Wnioskodawca nie był w stanie dokonać terminowej spłaty kredytu.

W dniu 26 kwietnia 2010 r. zgodnie z zawartym porozumieniem bank umorzył przeterminowane i karne odsetki w wysokości 326.246,31 zł W lutym 2011 r. bank wystawił dokument PIT-8C na Wnioskodawcę i Jego małżonkę, dzieląc umorzoną kwotę po 1/2 każdy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy od umorzonych przez bank odsetek, po spłaceniu całości kapitału, należy zapłacić podatek dochodowy.

Zdaniem Wnioskodawcy, podatek dochodowy jest nienależny, gdyż nie występują ku temu żadne przesłanki prawne.

W przekonaniu Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie dochodzi do naruszenia prawa materialnego polegającego na:

* błędnej wykładni i niewłaściwym zastosowaniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które to zastosowanie prowadzi do uznania, iż umorzone odsetki stanowią przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, będąc jednocześnie nieodpłatnym świadczeniem innym niż określone w art. 12-14 i art. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca podkreśla, iż zgodnie z doktryną, świadczeniem jest zachowanie się dłużnika, zgodne z treścią zobowiązania, które czyni zadość interesowi wierzyciela;

* niewłaściwym zastosowaniu art. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych t.j. uznaniu, że dokonane przez bank umorzenie stanowi dochód podatnika w postaci nieodpłatnego świadczenia, które przysporzyłoby korzyści tylko i wyłącznie osobie otrzymującej świadczenie;

* naruszeniu art. 65 § 2 ustawy - Kodeks cywilny, polegającym na jego zastosowaniu oraz nie zbadaniu zgodnego zamiaru stron, albowiem strony działały z zamiarem zmiany warunków umowy kredytowej;

* naruszeniu art. 6 Konstytucji Rzeczypospolitej Polski w związku z art. 14e Ordynacji podatkowej, polegającym na naruszeniu zasady legalizmu poprzez nie działanie organów podatkowych w granicach i na zasadach prawa;

* nie wystąpieniu tu zasady otrzymania nieodpłatnych świadczeń lub pozostawienia do dyspozycji podatnika nieodpłatnych świadczeń.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do postanowień art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy do źródeł przychodów zalicza się inne źródła, przy czym pojęcie innych źródeł nie zostało wprost zdefiniowane w powołanym przepisie.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Sformułowanie "w szczególności" dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 69 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 72, poz. 665 z późn. zm.), przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Podkreślić należy, iż otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu lub jego części, wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód).

Odmiennie należy traktować odsetki od kredytu, które są opłatą za korzystanie ze środków finansowych kredytodawcy. Wysokość odsetek (w sposób niebudzący wątpliwości, co do wysokości), jak i zasady oraz terminy spłaty kredytu wraz z odsetkami określone są w umowie kredytowej. Zmiana wysokości odsetek od kredytów w stosunku do pierwotnej umowy kredytowej mieści się w zasadzie swobody kształtowania umów kredytowych i nie wywołuje skutków podatkowych. Dotyczy to zarówno odsetek od kredytu za okres przypadający po zmianie warunków naliczania odsetek, jak również za okres przed zmianą warunków umowy, ale takich, których w dniu zmiany wysokości odsetek termin płatności jeszcze nie nastąpił (odsetek należnych, ale niewymagalnych).

Natomiast umorzenie kwot niezapłaconych odsetek od kredytu, których termin płatności upłynął jest przysporzeniem, skutkującym powstaniem dochodu podlegającego opodatkowaniu. Dotyczy to zarówno odsetek skapitalizowanych (które faktycznie po skapitalizowaniu stają się kwotą długu), jak i odsetek wymagalnych, czyli takich, których w myśl postanowień umowy kredytowej termin płatności upłynął.

Z kolei tzw. odsetki karne, czyli przypadające od nieterminowo regulowanych zobowiązań wynikających z umowy, należy rozpatrywać w zależności od treści umowy i szczegółowego określenia sposobu ich naliczania. Jeżeli umowa kredytowa jednoznacznie określa zasady naliczania podwyższonych odsetek od nieterminowych spłat rat kredytu i wiąże nimi strony umowy, wówczas odsetki te należy traktować w sposób analogiczny jak odsetki wymagalne. Jeżeli zaś umowa kredytowa daje wierzycielowi jednostronne prawo, z którego może skorzystać lub nie, do naliczania podwyższonych odsetek od nieterminowych spłat kredytów - wówczas odstąpienie przez wierzyciela od naliczania takich odsetek nie stanowi przysporzenia dla kredytobiorcy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że bank umorzył odsetki od kredytu zaciągniętego przez Wnioskodawcę wspólnie z małżonką w 1997 r. i 1999 r. na podstawie zawartego w dniu 26 kwietnia 2010 r. porozumienia. Zgodnie z nim bank dokonał umorzenia odsetek przeterminowanych i karnych w wysokości 326.246,31 zł. Nie można zatem zgodzić się z Wnioskodawcą, że na mocy tego porozumienia dokonano zmiany warunków umowy.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny i obowiązujące uregulowania prawne w tym zakresie, stwierdzić należy, iż w następstwie umorzenia przez bank odsetek, których termin płatności upłynął, a także odsetek karnych - których zasady naliczania wynikały z umowy kredytowej - doszło po stronie Wnioskodawcy do powstania przychodu z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Momentem uzyskania przychodu, zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest moment dokonania umorzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.