ITPB1/415-386/10/TK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 29 kwietnia 2010 r. (data wpływu 7 maja 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości obniżenia przychodu o wartość udzielonych bonifikat przy sprzedaży leków - jest nieprawidłowe.

W dniu 7 maja 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości obniżenia przychodu o wartość udzielonych bonifikat przy sprzedaży leków.

Z uwagi na to, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z dnia 16 czerwca 2010 r. wezwano Spółkę do uzupełnienia przedstawionego stanu faktycznego. Powyższe uzupełniono w dniu 30 czerwca 2010 r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca - spółka jawna prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej leków w czterech aptekach będących oddziałami. Przy sprzedaży niektórych leków spółka ze względu na istniejącą i wciąż rosnącą konkurencję udziela bonifikaty kupującym leki w aptekach spółki. Sprzedaż leków jest w całości ewidencjonowana za pomocą kas fiskalnych. Przy sprzedaży dokonywanej z bonifikatą klientowi wręczany jest paragon, na którym wyspecyfikowana jest cena leków w kwotach netto i VAT, oraz przedstawiona jest w postaci jednej kwoty bonifikata. Kwota do zapłaty jest pomniejszana o wartość udzielonej bonifikaty. Fizycznie do kasy aptek wpływa kwota pomniejszona o bonifikaty.

Wysokość bonifikaty w kwocie brutto jest uwidoczniona na paragonie fiskalnym. Kwota sumy dziennych bonifikat nie jest widoczna na raporcie fiskalnym dobowym. Natomiast jej wartość wynika z prowadzonej ewidencji komputerowej sprzedaży, która to ewidencja równolegle dokumentuje sprzedaż dokonywaną za pomocą kas fiskalnych. Spółka jest więc w stanie za pomocą wydruków wykazać wartość sprzedaży za poszczególne okresy rozliczeniowe na podstawie paragonów z kas fiskalnych oraz wartość udzielonych bonifikat na podstawie wydruków sporządzonych z aptecznego programu komputerowego.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że spółka ewidencjonuje zdarzenia gospodarcze dla celów podatku dochodowego w księgach rachunkowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy można pomniejszyć przychód ze sprzedaży towarów (leków) o udzielone bonifikaty.

Zdaniem Wnioskodawcy pomniejszenie przychodu o wartość udzielonych bonifikat jest zasadne, co wynika wprost z art. 14 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, iż za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat lub skont. Powszechnie obowiązujące przepisy prawa podatkowego nie precyzują jednoznacznie sposobu dokumentowania udzielonych bonifikat, a więc zdaniem Wnioskodawcy sporządzone wydruki komputerowe stanowią podstawę do pomniejszenia przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) - za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Ustawy podatkowe nie definiują pojęcia "bonifikata", a zatem należy odnieść się do definicji słownikowych. Według Słownika Języka Polskiego PWN, pod redakcją M. Szymczyka, Warszawa 1996 r. str. 178 - bonifikata to zmniejszenie ustalonej ceny towaru lub usługi; zniżka od ustalonej ceny towaru, zwłaszcza jako forma odszkodowania za poniesioną stratę, opust, rabat.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że przychodem z tytułu prowadzenia apteki są kwoty należne z tytułu sprzedaży leków, po wyłączeniu wartości udzielonych bonifikat. Wartość udzielonych bonifikat pomniejsza więc przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. W praktyce, przychodem apteki są faktycznie osiągnięte utargi dzienne ze sprzedaży leków lub materiałów medycznych oraz kwoty otrzymanej refundacji ceny leku lub materiału medycznego wydawanego ubezpieczonemu bezpłatnie, za opłatą ryczałtową lub częściową odpłatnością. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdza się, że bonifikatę będącą rodzajem rabatu, należy zastosować do tej części należności, która naliczana jest w momencie sprzedaży leku, tj. bez uwzględnienia części ceny objętej refundacją. Tak naliczona bonifikata, po pomniejszeniu należnego podatku VAT, stanowi - co do zasady - podstawę uprawniającą do zmniejszenia przychodu będącego wynikiem dokonanej sprzedaży. Za datę powstania przychodu uważa się dzień wydania leków.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie regulują kwestii dokumentowania bonifikat, jednak prawidłowe ich udokumentowanie jest konieczne dla możliwości obniżenia przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej. Zgodnie bowiem z treścią art. 24 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - u podatników, którzy zgodnie z obowiązującymi ich zasadami rachunkowości sporządzają sprawozdanie finansowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Kwestie prowadzenia ksiąg rachunkowych (ich prawidłowości) reguluje Rozdział 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Przyjęta formuła prawna cytowanego przepisu oznacza ścisłą korelację instytucji interpretacji z definicją legalną pojęcia "przepisy prawa podatkowego" - zawartą w art. 3 pkt 2 ww. ustawy - które zdefiniowane są jako przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż unormowania ustawy o rachunkowości nie stanowią przepisów prawa podatkowego zdefiniowanych w powyżej cytowanym przepisie, tym samym minister właściwy do spraw finansów publicznych nie ma uprawnienia do interpretowania tych przepisów w trybie wydawania indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, określonych w art. 14b § 1 tej ustawy.

Niezależnie od tego należy przyjąć, że dokumenty na podstawie których dokonywane są księgowania udzielanych klientom "bonifikat" dokumentują w sposób prawidłowy udzielane przy zakupie leków bonifikaty wyłącznie jeżeli są stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy o rachunkowości, rzetelne, tj. zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, której dotyczą, kompletne, zawierające co najmniej dane określone w art. 21 tej ustawy, oraz wolne od błędów rachunkowych.

W myśl art. 4 ust. 2 tej ustawy zdarzenia, w tym operacje gospodarcze, ujmuje się w księgach rachunkowych i wykazuje w sprawozdaniu finansowym zgodnie z ich treścią ekonomiczną.

Natomiast przepisy art. 21 ust. 1a ustawy pozwalają nie zamieszczać na dowodzie danych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 5 i 6, a więc podpisu wystawcy dokumentu oraz osoby przekazującej i przejmującej składniki aktywów oraz stwierdzenia zakwalifikowania dowodu do ujęcia w księgach, jeżeli ich pominięcie wynika z odrębnych przepisów lub techniki dokumentowania zapisów księgowych.

W świetle ww. regulacji dobowy raport fiskalny, dokumentujący zainkasowane utargi od klienta i zawierający m.in. wartość sprzedanych towarów w cenach sprzedaży netto oraz VAT należny, stanowiący zobowiązanie wobec urzędu skarbowego jest dowodem księgowym. Stanowi on podstawę zapisu o dokonaniu operacji gospodarczej w księgach rachunkowych jednostki.

Jednocześnie nadmienić należy, że podatnicy dokonujący sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących są zobowiązani do przestrzegania zasad zawartych w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunki ich stosowania (Dz. U. Nr 212, poz. 1338).

Ewidencja obrotu i kwot podatku należnego prowadzona z zastosowaniem kas rejestrujących stanowi dowód, co do wysokości obrotu oraz kwot podatku należnego od dokonanych przez podatnika transakcji sprzedaży. W świetle powyższego paragony fiskalne, a zarazem raporty fiskalne, muszą odzwierciedlać wartość sprzedaży i potwierdzać faktyczny przebieg operacji gospodarczych. Podkreślić również należy, że w momencie sprzedaży obie strony transakcji znają cenę sprzedaży danego leku. Cena ta powinna zatem znaleźć odzwierciedlenie w dokumencie potwierdzającym dokonanie transakcji sprzedaży. Jednakże w przedstawionym przez Spółkę stanie faktycznym wskazano, że bonifikata polega na obniżeniu ostatecznej kwoty do zapłaty bez obniżenia ceny poszczególnych leków wyszczególnionych na dokumencie sprzedaży (paragonie).

Zatem mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, że przychód należny, o którym mowa w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może zostać pomniejszony o udzieloną bonifikatę, jeżeli bonifikata ta jest uwzględniona w raporcie dobowym stanowiącym dowód księgowy.

W opisie stanu faktycznego wskazano natomiast, że wartość bonifikat nie jest uwidoczniona w raporcie dobowym z kasy fiskalnej.

Z tego względu przedstawione we wniosku stanowisko w świetle stanu faktycznego oraz przedstawionego stanu prawnego jest nieprawidłowe. Udzielone klientom bonifikaty, które nie zostały prawidłowo udokumentowane nie stanowią podstawy do pomniejszenia przychodu.

Jednocześnie mając na uwadze, iż wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczył stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaznacza się, iż interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla poszczególnych wspólników Spółki. Uregulowania tej ustawy dotyczą bowiem podatników, którymi są osoby fizyczne. Wniosek natomiast złożyła spółka jawna, która w świetle zawartych w niej przepisów nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, podatnikami zaś są poszczególni wspólnicy.

Mając powyższe na uwadze informuje się, że uzyskanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej przepisów ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez wszystkich wspólników możliwe jest poprzez złożenie wniosków o wydanie interpretacji indywidualnej wraz z wypełnieniem wszystkich warunków określonych w art. 14b i art. 14f ustawy - Ordynacja podatkowa przez poszczególne osoby fizyczne - wspólników.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.