ITPB1/415-380/11/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 24 marca 2011 r. (data wpływu 28 marca 2011 r.) uzupełnionego pismem z dnia 14 czerwca 2011 r. (data wpływu 16 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych czynności wyodrębnienia lokali, zniesienia współwłasności nieruchomości oraz przekazania lokali na cele osobiste - jest prawidłowe.

W dniu 28 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie w zakresie skutków podatkowych czynności wyodrębnienia lokali, zniesienia współwłasności nieruchomości oraz przekazania lokali na cele osobiste.

W przedmiotowym wniosku oraz uzupełnieniu z dnia 14 czerwca 2011 r. (data wpływu 16 czerwca 2011 r.) przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wspólnicy Spółki cywilnej, (trzy osoby fizyczne) są współwłaścicielami w udziale #190; części nieruchomości na zasadzie współwłasności łącznej. Współwłaścicielem pozostałego udziału w #188; części tej nieruchomości jest osoba fizyczna niebędąca wspólnikiem spółki cywilnej. Osoba ta weszła w posiadanie udziału w nieruchomości w wyniku spadkobrania po zmarłym wspólniku spółki cywilnej i rozliczenia się wspólników spółki ze spadkobiercami.

Nieruchomość jest zabudowana trzykondygnacyjnym budynkiem. Na parterze znajduje się zakończony w 2005 r. lokal użytkowy, który jest użytkowany przez Spółkę na potrzeby związane z działalnością gospodarczą. Na pierwszym i drugim piętrze znajdują się cztery lokale mieszkalne, których budowa zakończyła się w 2010 r. Lokale te wymagają wykończenia i nie są użytkowane.

Parter budynku był budowany ze środków Spółki. Odliczała ona podatek od towarów i usług przeznaczonych na jego wybudowanie i amortyzuje wartość tej części budynku.

Trzy lokale mieszkalne na pierwszym i drugim piętrze, zgodnie z porozumieniem zawartym pomiędzy wspólnikami i współwłaścicielem nieruchomości nie będącym wspólnikiem Spółki zostały wybudowane ze środków pochodzących od poszczególnych wspólników Spółki. Środki te nie pochodziły ze Spółki i nie zostały do spółki wprowadzone w postaci wkładów. Spółka nie odliczała VAT-u od wydatków związanych z wybudowaniem tej części nieruchomości. Czwarty lokal mieszkalny (przeznaczony dla współwłaściciela nie będącego wspólnikiem Spółki), mający być docelowo przekazany temu współwłaścicielowi w ramach zniesienia współwłasności i rozliczeń wobec zmarłego wspólnika był finansowany ze środków Spółki Cywilnej i odliczano od niego podatek VAT.

Zgodnie z porozumieniem wspólników Spółki i współwłaściciela lokale mieszkalne po ich wybudowaniu miały zostać wyodrębnione z nieruchomości jako lokale samodzielne i przypaść na wyłączną własność poszczególnych wspólników i współwłaściciela (po jednym dla każdego z nich).

Obecnie Spółka zamierza znieść współwłasność i wykonać porozumienie dokonując następujących czynności:

Wnioskodawca wskazuje, iż grunt i budynek, w którym znajdują się niewydzielone mieszkania stanowi współwłasność:

* w #190; części - trzech osób fizycznych na zasadzie współwłasności łącznej wynikającej z pozostawienia tych osób w spółce cywilnej,

* w #188; części - osoby fizycznej niebędącej wspólnikiem spółki cywilnej.

Efektem planowanego wydzielenia samodzielnych lokali będzie powstanie 5 samodzielnych lokali, z których:

* 1 lokal użytkowy pozostanie jako współwłasność trzech osób fizycznych na zasadzie współwłasności łącznej w spółce cywilnej,

* 3 lokale mieszkalne staną się wyłączną własnością każdej z osób fizycznych będących wspólnikami spółki cywilnej - przekazanie na cele osobiste wspólników,

* 1 lokal mieszkalny stanie się wyłączną własnością osoby fizycznej, która jest współwłaścicielem nieruchomości (w tym budynku), a nie jest wspólnikiem.

Przy czym 3 lokale mieszkalne przeznaczone dla wspólników spółki cywilnej nie były finansowane ze śródków spółki i nie figurowały na stanie majątku spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydzielenie pięciu samodzielnych lokali z nieruchomości jest obojętne podatkowo w podatku dochodowym od osób fizycznych u współwłaścicieli nieruchomości.

Zniesienie współwłasności pomiędzy wspólnikami Spółki a osobą nie będącą wspólnikiem polegające na przeniesieniu na tą osobę prawa do samodzielnego lokalu mieszkalnego nie wywołuje obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych u współwłaścicieli nieruchomości.

Przeniesienie współwłasności 3 lokali mieszkalnych na poszczególnych wspólników spółki cywilnej (przekazanie na cele osobiste wspólników) nie wywołuje obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych u wspólników spółki cywilnej. Lokale mieszkalne wybudowane ze środków nie będących środkami Spółki z punktu widzenia prawno rzeczowego stanowią jednak majątek spółki - współwłasność wspólników na zasadach współwłasności łącznej. Przeniesienie własności tych lokali na poszczególnych wspólników będzie więc czynnością polegająca na "wycofaniu" tych składników majątkowych ze spółki. Jest to czynność nieodpłatna, składniki te nie były środkami trwałymi w spółce, stąd na gruncie art. 10 ust. 1 i 2, art. 14 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie powstanie przychód, a tym samym nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Przy czym, stosownie do treści art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3 (odnoszącym się co do zasady do odpłatnego zbycia wykorzystywanego na potrzeby związane z działalnością gospodarczą budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku), nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl natomiast art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

W myśl art. 14 ust. 2c ww. ustawy do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

Użyte w powyższych przepisach sformułowanie "odpłatne zbycie" oznacza każde przeniesienie prawa własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. Termin "odpłatne zbycie" obejmuje zatem szeroki zakres umów. W myśl art. 155 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Tym samym określenie "zbycie" odnosi się do wszystkich przypadków przeniesienia własności, nie ogranicza się wyłącznie do sprzedaży czy zamiany, lecz ma zastosowanie do wszystkich czynności prawnych, których skutkiem jest przeniesienie prawa własności do całej rzeczy lub udziału.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym aktualni wspólnicy zamierzają m.in. przekazać - po uprzednim podziale i zniesieniu współwłasności nieruchomości - wyodrębniony lokal mieszkalny na rzecz spadkobiercy zmarłego wspólnika spółki.

Osoba ta stała się współwłaścicielem nieruchomości w wyniku spadkobrania po zmarłym wspólniku.

Odnosząc się do powyższego wskazać należy, że instytucja współwłasności uregulowana została w art. 195 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z jego treścią własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Z zawartej we wskazanym przepisie definicji wynika, że współwłasność charakteryzuje się trzema podstawowymi cechami: jednością przedmiotu, wielością podmiotów oraz niepodzielnością wspólnego prawa.

Jedność przedmiotu oznacza, że w stosunku współwłasności przedmiotem prawa własności przysługującego kilku osobom jest jedna rzecz ruchoma lub nieruchomość. Jeśli rzecz wchodzi w skład zbioru rzeczy, stanowiącego pewną funkcjonalną całość, to współwłasność dotyczy każdej pojedynczej rzeczy wchodzącej w skład takiego zbioru, nie zaś zbioru. Istotną cechą charakteryzującą współwłasność jest wielość podmiotów prawa własności jednej rzeczy. Chodzi tu o co najmniej dwie lub więcej osób, które pomimo łączącego je stosunku współwłasności są nadal odrębnymi podmiotami prawa. We współwłasności prawo własności przysługuje, jak wynika z brzmienia zacytowanego przepisu, niepodzielnie kilku osobom. Żaden ze współwłaścicieli nie ma więc wyłącznego prawa do fizycznie wydzielonej części rzeczy, a każdemu z nich przysługuje jednakowe prawo do całej rzeczy, ograniczone jedynie takim samym prawem pozostałych współwłaścicieli.

Zniesienie współwłasności, nie stanowi zbycia (nabycia) rzeczy, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. Wówczas nie mamy do czynienia z odpłatnym zbyciem (nabyciem) udziału w nieruchomości lub prawie, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 i art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z odpłatnym zbyciem nie wiąże się również wyodrębnienie samodzielnych lokali. W konsekwencji wyodrębnienie lokali i zniesienie współwłasności, a także wiążące się z tym przekazanie na rzecz jednego ze wspólników, przypadającego na tę osobę lokalu mieszkalnego nie skutkuje dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu.

Odnosząc się do kwestii wycofania (po uprzednim wydzieleniu i zniesieniu własności) wyodrębnionych lokali z "majątku" spółki cywilnej, tj. w istocie z majątku wspólników tej spółki, objętego współwłasnością łączną do majątku osobistego tych wspólników (tj. majątku nie związanego z działalnością gospodarczą), stwierdzić należy, że czynność ta również nie powoduje powstania przychodu.

W takiej bowiem sytuacji dochodzi, co prawda, do przekazania ww. składników majątku wspólników, wykorzystywanych w prowadzonej w formie spółki cywilnej działalności gospodarczej do ich majątku osobistego, brak jest jednakże odpłatności takiego przesunięcia majątkowego. Przy czym fakt, czy lokale te zostały zaliczone do środków trwałych prowadzonej działalności gospodarczej i w jaki sposób została sfinansowana ich budowa pozostaje bez znaczenia w przedmiotowej sprawie, bowiem istotnym jest że lokale te stanowią składniki majątku spółki cywilnej objętego współwłasnością łączną.

Skoro zatem, ze złożonego wniosku wynika, iż planowana operacja wycofania składników majątku z działalności gospodarczej z przeznaczeniem ich na cele osobiste, nie nosi cech zbycia, jak również pozbawiona jest przymiotu odpłatności, to wycofanie to nie spowoduje powstania przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę powyższe fakty oraz treść powołanych przepisów stwierdzić należy, że opisane we wniosku czynności - jeżeli żadnemu ze współwłaścicieli nie przypadł majątek przekraczający jego udział we współwłasności - nie stanowią odpłatnego zbycia nieruchomości. Zatem w takiej sytuacji zarówno wyodrębnienie pięciu samodzielnych lokali, zniesienie współwłasności jak i przekazanie wyodrębnionych lokali mieszkalnych współwłaścicielom nieruchomości podlegającej podziałowi, nie powoduje powstania obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Z uwagi na to, że wniosek o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez jednego ze wspólników spółki, zaznacza się, iż interpretacja nie wywiera skutku prawnego wobec pozostałych.

Jednocześnie należy zaznaczyć, iż w niniejszej interpretacji nie ustosunkowano się do kwestii dotyczącej dopuszczalności i skuteczności prawnej wycofania ze spółki cywilnej przedmiotowych składników majątku i przeznaczenia ich na potrzeby osobiste wspólników. Kwestii tych bowiem nie regulują przepisy prawa podatkowego lecz przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). W tym też zakresie zaznaczyć należy, iż przepisy Kodeksu cywilnego nie mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej.

Zgodnie bowiem z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Przy czym, w myśl art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, przepisy prawa podatkowego to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Natomiast ustawy podatkowe to ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich (art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, ul. Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.