ITPB1/415-379/08/WM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 7 lipca 2008 r. (data wpływu 7 lipca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania pomocy finansowej z przeznaczeniem na cele inwestycyjne oraz wynagrodzenie pomostowe w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego - jest nieprawidłowe.

W dniu 7 lipca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania pomocy finansowej z przeznaczeniem na cele inwestycyjne oraz wynagrodzenie pomostowe w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W 2008 r. wzięła Pani udział w organizowanym projekcie "System wspierania rozpoczęcia działalności biznesowej w środowisku akademickim". Projekt był realizowany w ramach priorytetu 2 ZPORR "Wzmocnienie rozwoju zasobów ludzkich w regionach", działanie 2.5 "Promocja przedsiębiorczości" przez Z. jako jednostkę wdrażającą oraz S. jako beneficjenta. Projekt jest dotowany: w 75% z Europejskiego Funduszu Społecznego oraz w 25% z budżetu państwa.

W ramach tego projektu, po przeszkoleniu, uruchomiła Pani działalność gospodarczą, wybierając formę opodatkowania podatku dochodowego wg stawki liniowej 19%.

Następnie podpisała Pani dwie umowy:

* z dnia 25 kwietnia 2008 r. o udzielenie jednorazowej dotacji inwestycyjnej;

* z dnia 25 kwietnia 2008 r. o udzielenie podstawowego wsparcia pomostowego.

W ramach dotacji inwestycyjnych otrzymuje Pani dotację w wysokości 14.995 zł 85 gr co stanowi 75% całkowitych, planowanych wydatków inwestycyjnych. Pozostała kwota tj. 4.998 zł 62 gr stanowi Pani wkład własny. Do dnia złożenia wniosku otrzymała Pani zaliczkę w wysokości 80% przewidywanej dotacji tj. 11.996 zł 68 gr.

Dotacja przeznaczona jest na zakup zarówno środków trwałych (powyżej 3.500 zł) jak i drobnego wyposażenia o niższej wartości.

Na podstawie drugiej umowy otrzymała Pani wsparcie pomostowe przeznaczone na wspomaganie w pierwszych 6 miesiącach działalności gospodarczej w wysokości po 700 zł co daje łączną kwotę 4.200 zł W miesiącu maju otrzymała Pani całą kwotę dotacji.

Wsparcie pomostowe jest w pełnej kwocie przekazane z projektu przez S.

Działalność gospodarczą zgłosiła Pani w ZUS-ie i urzędzie skarbowym z dniem 5 maja 2008 r., i do dnia wniesienia ww. wniosku nie uzyskała Pani innego przychodu niż otrzymana dotacja. Jest Pani w trakcie załatwiania uprawnień i pozwoleń koniecznych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obie dotacje udzielane są w oparciu o zasadę "de minimis".

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, dotacja dotycząca wsparcia na kwotę 4.200 zł podlega zwolnieniu z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 46 i 47c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym, że dotacja ta korzysta ze zwolnienia, koszty nią pokryte nie są kosztem uzyskania przychodu zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy. Ponadto Wnioskodawca uważa, że nie należy specyfikować kosztów, które nie dotyczą rozliczeń podatku.

Dotacja inwestycyjna także podlega zwolnieniu podatkowemu na podstawie art. 2 ust. 46 i 47c ustawy. Odpisy amortyzacyjne od środków trwałych w części pokrytej dotacją nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, kosztem podatkowym jest część odpisów, która dotyczy wartości pokrytej z wkładu własnego.

Podobnie jak w przypadku odpisów amortyzacyjnych, wydatki na zakup materiałów i wyposażenia w części pokrytej dotacją nie stanowią kosztów uzyskania przychodu.

Ponieważ składki na ubezpieczenie zdrowotne są wymienione jako wydatki na które m.in. może być przeznaczona dotacja na wsparcie działalności, sześciomiesięczna kolejna składka nie powinna być odliczana od podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż bierze Pani udział w projekcie "System wspierania rozpoczęcia działalności biznesowej w środowisku akademickim" realizowanym w ramach Priorytetu 2 ZPORR "Wzmocnienie rozwoju zasobów ludzkich w regionach", działanie 2.5 "Promocja przedsiębiorczości" finansowanym w 75% z Europejskiego Funduszu Społecznego. Z informacji zawartych we wniosku wynika, że obie dotacje udzielone zostały w oparciu o zasadę de minimis, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Rozwoju Regionalnego z dnia 16 lutego 2007 r. w sprawie udzielania pomocy de minimis na promocję przedsiębiorczości (Dz. U. Nr 30, poz. 200 z zm.) Zgodnie z § 1 pkt 1 ww. rozporządzenia, określa ono szczegółowe warunki i tryb udzielania pomocy de minimis na promocję przedsiębiorczości w ramach Działania 2.5 - Promocja Przedsiębiorczości Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego na lata 2004-2006, przyjętego rozporządzeniem Ministra Gospodarki i Pracy z dnia 1 lipca 2004 r. w sprawie przyjęcia zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego 2004 - 2006 (Dz. U. Nr 166, poz. 1745 z zm.).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem, gdy przychody te związane są z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Opisana we wniosku dotacja inwestycyjna w części przeznaczonej na zakup środków trwałych nie stanowi zatem przychodu z działalności gospodarczej.

Obowiązek ujęcia jej w podatkowej księdze przychodu i rozchodu, czy też brak takiego obowiązku uregulowany jest w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2003 r. Nr 152, poz. 1475 z późn. zm.).

Na podstawie § 11, 19 i 26 ww. rozporządzenia oraz zawartych w rozporządzeniu objaśnień do podatkowej księgi przychodów i rozchodów, nie podlegają zaewidencjonowaniu w księdze środki z dotacji w części nie stanowiącej przychodu podatkowego oraz sfinansowane z nich wydatki, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Natomiast pozostała część dofinansowania, o którym mowa we wniosku, stanowi przychód Wnioskodawcy z działalności gospodarczej.

W świetle art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy podatkowej, wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

* pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz

* podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

W związku z powyższym, warunkiem skorzystania ze zwolnienia dochodów od podatku na podstawie powyższego przepisu musi być spełnienie łącznie obu przesłanek, tj.:

* bezzwrotna pomoc musi pochodzić od podmiotów wskazanych w ww. przepisie i zostać przekazana na podstawie, o której mowa w tym przepisie,

* podatnik musi bezpośrednio realizować cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Wsparcie Wspólnoty dla Polski w latach 2004-2006 było i jest realizowane za pomocą pięciu jednofunduszowych sektorowych programów operacyjnych (SPO) oraz wielofunduszowego Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego (ZPORR).

Status prawny środków pochodzących z funduszy strukturalnych regulują przepisy Rozporządzenia Rady (WE) Nr 1260/1999 z dnia 21 czerwca 1999 r. ustanawiające przepisy ogólne w sprawie funduszy strukturalnych oraz Rozporządzenia Komisji (WE) Nr 438/2001 z dnia 2 marca 2001 r. ustanawiające szczegółowe zasady wykonania Rozporządzenia Rady (WE) Nr 1260/1999 dotyczącego zarządzania i systemów kontroli pomocy udzielanej w ramach funduszy strukturalnych, ustawy o finansach publicznych oraz ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o Narodowym Planie Rozwoju 2004-2006 (Dz. U. Nr 116, poz. 1206).

Pomoc, jaką otrzymują beneficjenci, pochodzi ze środków pożyczonych z budżetu państwa na prefinansowanie realizowanych programów i projektów pomocowych. W związku z tym nie jest to pomoc otrzymana ze środków bezzwrotnej pomocy, a takie pochodzenie warunkuje zwolnienie przedmiotowe z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.).

Zatem pomoc, jaką Wnioskodawczyni otrzymała, pochodzi - jak już wyżej wspomniano - ze środków pożyczonych z budżetu państwa na refinansowanie realizowanego programu.

W związku z tym wsparcie finansowe, nie pochodzi wprost z bezzwrotnej pomocy sfinansowanej ze środków budżetu Unii Europejskiej. Nie można więc przyjąć, że Wnioskodawczyni otrzymała dotacje finansowane ze środków bezzwrotnej pomocy.

Z tych względów do przychodów pochodzących z pomocy, o której mowa we wniosku nie ma zastosowania zwolnienie określone cytowanym wyżej przepisem art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy podatkowej.

Należy wskazać, iż w 2007 i 2008 r. obowiązują przepisy ustawy z dnia 8 grudnia 2006 r. nowelizujące ustawę o finansach publicznych, które zmieniają zasady finansowania programów operacyjnych, o których mowa w ustawie o zasadach prowadzenia polityki rozwoju.

Jednakże przepis przejściowy art. 20 ustawy nowelizującej ustawę o finansach publicznych (Dz. U. z 2006 r. Nr 249, poz. 1832) wyraźnie przewiduje, iż znowelizowane przepisy nowelizujące ustawę o finansach publicznych nie będą miały zastosowania do programów i projektów realizowanych w ramach Narodowego Planu Rozwoju 2004-2006.

Wobec tego w 2007 i 2008 r. zasady finansowania kontynuowanych programów operacyjnych w ramach NPR, w tym również Zintegrowanego Programu Rozwoju Regionalnego pozostają takie same jak w 2006 r.

Uzyskane przez Wnioskodawczynię dotacje nie korzystają także ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowiącym, że wolne od tego podatku są kwoty otrzymane od agencji rządowych, jeżeli agencje te otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że otrzymane dotacje, nie zostały otrzymane od agencji rządowych, a więc przepis wskazany przez Wnioskodawczynię nie ma w tym przypadku zastosowania.

W związku z powyższym stwierdzić należy, iż przedmiotowa pomoc - z wyjątkiem pomocy na zakup środków trwałych - stanowi przychód z działalności gospodarczej nie korzystający ze zwolnienia od opodatkowania.

W kwestii kosztów uzyskania przychodów stwierdzić należy, że zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania, albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Przy określaniu kosztów dla celów podatkowych w stosunku do wydatków (innych niż wydatki na zakup, wytworzenie środków trwałych) finansowanych z wymienionej pomocy finansowej (stanowiącej przychód podlegający opodatkowaniu) nie będzie miał zastosowania art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, nie uważa się za koszty uzyskania przychodu wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122 i 129 (tj. zwolnionych od podatku dochodowego).

W świetle powyższego koszty poniesione w związku z realizacją wymienionego wcześniej "projektu" będą stanowić koszt uzyskania przychodu o ile spełniają wymogi określone w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie są wymienione w art. 23 cyt. ustawy.

Wydatki o charakterze inwestycyjnym, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (np. na zakup środków trwałych) nie są kosztami uzyskania przychodu.

Zgodnie z tym przepisem nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż grunty lub prawo wieczystego użytkowania gruntów, środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części (lit. b).

Również odpisy z tytułu zużycia środków trwałych, od tej części ich wartości, która odpowiada kwocie otrzymanego na ten cel dofinansowania, nie stanowi kosztów uzyskania przychodu.

W myśl bowiem przepisu art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodu odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Reasumując stwierdzić należy, iż:

* otrzymywana przez Wnioskodawczynię comiesięczna dotacja pomostowa jako wsparcie podstawowe przeznaczona na wspomaganie prowadzonej działalności oraz jednorazowa dotacja inwestycyjna w części przeznaczonej na zakup wyposażenia oraz innych przedmiotów niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej nie będących środkami trwałymi, stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, a sfinansowane z tych przychodów wydatki mogą być kosztem uzyskania przychodów tej działalności, o ile zostaną spełnione przesłanki określone w art. 22 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

* otrzymana jednorazowa dotacja inwestycyjna w części przeznaczonej na zakup środków trwałych nie stanowi przychodu, ale też nie będą kosztem uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od wartości środków trwałych sfinansowanej tą pomocą.

Konsekwencją uznania, że przedmiotowe dotacje nie korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 i 47c tej ustawy, jest także możliwość obniżenia zgodnie z art. 27b ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, podatku dochodowego, obliczonego zgodnie z art. 30c o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. Nr 210, poz. 2135 z zm.) sfinansowanych przez Wnioskodawcę ze środków pochodzących z tych dotacji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.